Расходы без доходов

Учет расходов, связанных с производством продукции

Рассмотрим методику учета расходов на примере обычного предприятия по производству продукции, не имеющего вспомогательных и обслуживающих производств.

Все расходы, связанные с производством продукции, подразделяются на два вида: прямые, косвенные.

Прямыми называются расходы, которые можно сразу отнести к какому-то виду продукции* (зарплата рабочего, занятого производством одного вида продукции; расход материалов на конкретный вид продукции и т.п.).

Примечание:
* Учет затрат отдельно по каждому виду выпускаемой продукции необходим для калькуляции себестоимости, т.е. расчета затрат на единицу продукции.

Косвенными являются расходы, которые нельзя сразу отнести к какому-то виду продукции (зарплата главного бухгалтера, абонентская плата за телефон, канцелярские расходы и т.п.).

Прямые расходы в течение месяца сразу записывают на дебет счета 20 «Основное производство» (на соответствующие аналитические счета по видам продукции) с кредитованием счетов учета материалов, расчетов с персоналом по оплате труда и др.

Косвенные расходы подразделяются на две группы:

  1. По обслуживанию основного производства.
  2. Для нужд управления, не связанных непосредственно с процессом производства.

Косвенные расходы первой группы в течение месяца отражаются на дебете счета 25 «Общепроизводственные расходы», а второй группы — на дебете счета 26 «Общехозяйственные расходы». При этом также кредитуются счета по учету материалов, расчетов с персоналом по оплате труда и др. По окончании месяца косвенные расходы, собранные на счете 25, распределяются между видами выпущенной продукции пропорционально какой-либо базе (сумме прямых затрат, зарплаты производственных рабочих, времени работы оборудования и т.п.). База распределения определяется самой организацией и записывается в приказе об учетной политике. После распределения на общую сумму расходов, собранных на счете 25, делается запись:

Дебет 20 (аналитические счета по видам продукции) Кредит 25

Косвенные расходы, собранные на счете 26, по окончании месяца также полностью списываются с этого счета. Однако в отличие от расходов первой группы они могут списываться двумя способами.

Первый способ (традиционный) аналогичен списанию расходов, учтенных на счете 25 (также выбирается база распределения), дебетуется счет 20 (аналитические счета по видам продукции) и кредитуется счет 26.

Второй способ основан на предпосылке, что общехозяйственные расходы не имеют непосредственной связи с производственным процессом, являются условно-постоянными, и, вследствие этого, в полной сумме отражаются на финансовых результатах отчетного периода. Иначе говоря, они без всякого распределения по видам продукции списываются проводкой:

Дебет 90 «Продажи» Кредит 26 «Общехозяйственные расходы»

Способ списания общехозяйственных расходов выбирается самой организацией и фиксируется в учетной политике.

Результатом работы большинства производственных предприятий является выпуск готовой продукции, которая сдается на склад. При этом делается запись:

Дебет 43 «Готовая продукция» или 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»* Кредит 20 «Основное производство»

Примечание:
* Применение счетов 43 или 40 определяется учетной политикой организации

После этой записи сальдо счета 20 представляет собой сумму затрат, относящихся к продукции, которая не прошла все стадии производственного цикла (незавершенное производство).

Как только готовая продукция (или часть продукции) будет продана, расходы, относящиеся к данной продукции, списываются проводкой:

Дебет 90/2 «Себестоимость продаж» Кредит 43 «Готовая продукция»

До начала продаж (до появления выручки) расходы организации числятся на счетах 20 (относящиеся к незавершенному производству) и 43 (относящиеся к выпущенной, но не проданной продукции, хранящейся на складе). При составлении бухгалтерского баланса сальдо этих счетов отражается соответственно на статьях «Затраты в незавершенном производстве» (код показателя 213) и «Готовая продукция и товары для перепродажи» (код показателя 214).

Исходя из вышесказанного, при отсутствии выручки от продажи продукции (товаров, работ, услуг) раздел «Доходы и расходы по обычным видам деятельности» отчета о прибылях и убытках не заполняется.

Если согласно учетной политике общехозяйственные расходы, собранные на счете 26, списываются на дебет счета 90, данное списание до появления у организации выручки не осуществляется.

Некоторые специалисты считают, что выбор в учетной политике варианта списания расходов со счета 26 в дебет счета 90 означает признание этих расходов условно-постоянными. Условно-постоянные расходы — это расходы, которые должны уменьшить финансовый результат того отчетного периода, в котором они были понесены. Наличие этих расходов никак не связано с объемов выпуска продукции и/или фактом ее продажи. Из этого следует, что в соответствии с допущением временной определенности фактов хозяйственной деятельности (п. 6 ПБУ 1/98) в случае отсутствия в конкретном периоде выручки от продажи продукции суммы таких расходов, отраженные на счете 26, должны быть списаны в уменьшение прибыли текущего отчетного периода записью:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 2 «Прочие расходы» Кредит счета 26 «Общехозяйственные расходы»

Со счета 91-2 сумма данных расходов списывается на счет 99 «Прибыли и убытки». В результате на сумму этих расходов в балансе и в отчете о прибылях и убытках будет показан убыток по основной деятельности.

Мы считаем, что сумма такого убытка должна определяться с учетом всех доходов и расходов по обычным видам деятельности, а не только условно-постоянных расходов. Тем не менее, вышеуказанная точка зрения имеет право на существование, и каждая организация должна избрать свой вариант списания общехозяйственных расходов, закрепив его в учетной политике.

По нашему мнению, при составлении бухгалтерского баланса сумма этих общехозяйственных расходов, учтенная на счете 26, присоединяется (без проводки) к сальдо счета 20 и показывается по статье «Затраты в незавершенном производстве».

При получении в дальнейшем выручки эти расходы в зависимости от учетной политики списываются на дебет счета 90 или сразу в полной сумме, или по частям в течение нескольких отчетных периодов (пропорционально объему проданной продукции в общем объеме ее выпуска на момент начала получения выручки).

Учет затрат вспомогательных и обслуживающих производств

Некоторые организации имеют кроме основного производства вспомогательные производства (по ремонту основных средств, производству различных видов энергии, транспортному обслуживанию и др.) и/или обслуживающие производства и хозяйства (жилищно-коммунальное хозяйство, предприятия общественного питания, детские дошкольные учреждения, дома отдыха и др.).

В этих производствах и хозяйствах функции счета 20 «Основное производство» выполняют соответственно счета 23 «Вспомогательные производства» и 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».

Затраты, учтенные по дебету этих счетов, в дальнейшем списываются на счета по учету затрат тех подразделений организации, которые потребляют услуги вышеуказанных производств и хозяйств (20, 25, 26 и др.), а также на счета по учету МПЗ и готовых изделий, выпущенных вспомогательными производствами, а также обслуживающими производствами и хозяйствами (10, 43 и др.).

Сальдо счетов 23 и 29 показывают остатки незавершенного вспомогательного и обслуживающего производства соответственно.

Как учитывать расходы и входной НДС, если нет доходов

Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 13 мая 2011 г.

Содержание журнала № 10 за 2011 г.В.А. Полянская, экономист

Бывает, что у организации в каком-либо отчетном или налоговом периоде доходов нет, а расходы есть. Казалось бы, никаких вопросов возникать не должно. Ведь ни в бухгалтерском, ни в налоговом законодательстве не предусмотрены какие-то особенности для учета расходов при отсутствии доходов.

Однако многие боятся, что отраженные в декларации по налогу на прибыль или в декларации по УСНО убытки привлекут внимание налоговых органов: бухгалтера могут вызвать на убыточную комиссию, запросить пояснения по вопросу возникновения убытков, предложить сдать уточненную «безубыточную» декларацию и т. д.

Кроме того, наличие убытков в течение нескольких лет является одним из критериев отбора организации для выездной налоговой проверкип. 2 раздела 4 Концепции системы планирования выездных налоговых проверок, утв. Приказом ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@ (ред. от 08.04.2011). И даже если вы отражаете убытки только в бухгалтерском учете, а в налоговом нет, к вам также могут быть вопросып. 2 Общедоступных критериев самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, утв. Приказом ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@ (ред. от 08.04.2011). На комиссию вряд ли вызовут, а вот пояснения (в связи с чем возникли расхождения) наверняка попросят.

Такое внимание мало кому приятно. Потому бухгалтеры сомневаются, стоит ли показывать расходы, если нет доходов. Рассмотрим, как же нужно действовать.

Разбираемся с косвенными расходами

В бухгалтерском учете

Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они возникли, независимо от намерения получить выручку или иные доходыпп. 17, 18 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утв. Приказом Минфина России от 06.05.99 № 33н.

Многие бухгалтеры сомневаются в правильности списания затрат со счета 26 на счет 90 в ситуации, когда выручки нет. Ведь затраты должны списываться в дебет счета 90 одновременно с признанием выручки по кредиту этого счета. Поэтому иногда используют другой вариант — списывают расходы в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы». Ошибки в этом нет, но обратите внимание, что управленческие расходы являются расходами по обычным видам деятельности, а не прочими расходами, и то, что организация пока не получает выручку, не меняет их квалификации.

Выбранный вами вариант нужно прописать в учетной политикеп. 7 ПБУ 1/2008.

Не отразив своевременно расходы в бухгалтерском учете, вы рискуете, что вашу компанию привлекут к ответственности за грубое нарушение правил ведения учета доходов и расходовст. 120 НК РФ; ст. 15.11 КоАП РФ.

Ранее многие специалисты, да и сами налоговики в устных рекомендациях советовали собирать расходы при отсутствии доходов на счете 97 «Расходы будущих периодов» и списывать их на финансовый результат по мере поступления выручки. Многие бухгалтеры так и делали, прописав это в учетной политике. Соответственно, в том периоде, когда не было доходов, расходы не учитывались и убытки не формировались.

Но применять счет 97 для завуалирования убытков неправильно. Ведь, отражая на нем расходы, вы нарушаете требование своевременности отражения фактов хозяйственной деятельности и создаете скрытый резерв, что противоречит требованию осмотрительностип. 6 ПБУ 1/2008. Это приводит к искажению бухгалтерской отчетности (в этой ситуации она выглядит безубыточной) и вводит в заблуждение пользователей. В этом же году, в связи с изменениями, внесенными в Положение по ведению бухгалтерского учетаутв. Приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н (ред. от 24.12.2010), в рассмотренной ситуации счет 97 использовать вообще нельзя.

В налоговом учете

В налоговом учете косвенные расходы включаются в расходы текущего периода в полном объемеп. 2 ст. 318 НК РФ; Письмо Минфина России от 28.07.2009 № 03-03-06/1/495. В результате при отсутствии доходов будет сформирован убыток — отрицательная разница между доходами и расходами. Убыток отражается в декларации по налогу на прибыль и переносится на будущее. С этим согласен и Минфинп. 2 Письма Минфина России от 25.08.2010 № 03-03-06/1/565; Письма Минфина России от 21.05.2010 № 03-03-06/1/341, от 21.04.2010 № 03-03-06/1/279, от 17.07.2008 № 03-03-06/1/414.

Тем не менее налоговики зачастую снимают расходы, когда нет доходов, но суды их не поддерживают. Они считают, что значение имеет не результат деятельности — прибыль или убыток, а направленность деятельности на получение доходап. 9 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53; п. 3 Определения КС РФ от 04.06.2007 № 320-О-П; Постановления ФАС МО от 30.08.2010 № КА-А40/10012-10, от 04.08.2010 № КА-А40/6672-10; ФАС ПО от 18.02.2010 № А12-10777/2009.

Если же вы не отразите свои расходы в налоговом учете, претензий к вам никаких не будет.

Однако имейте в виду, что включить эти расходы в декларацию другого периода будет достаточно проблематично. При проверке их могут снять из-за того, что они не относятся к текущему периодуп. 1 ст. 54, ст. 272 НК РФ. Минфин не раз заявлял, что расходы, не учтенные в «убыточной» декларации, нельзя в следующих периодах учесть в качестве текущих расходовПисьма Минфина России от 07.05.2010 № 03-02-07/1-225, от 23.04.2010 № 03-02-07/1-188, от 15.03.2010 № 03-02-07/1-105.

Поэтому, если налоговики снимут вам расходы, которые вы не отразили ранее, учесть их вы сможете, только представив уточненки за те периоды, к которым они относятся, и тогда все равно придется показать убытки.

Совет

Если убыток небольшой, возможно, действительно имеет смысл подать безубыточную декларацию, чтобы сберечь нервы. А бухучет при этом вести правильно. Но если суммы убытка значительные, то лучше их задекларировать, чтобы потом иметь возможность учесть их в будущем.

Даем инспекции пояснения, откуда убытки

Банальные отписки типа «тяжкие последствия финансового кризиса» не стоит использовать. Лучше подробно описать, почему у вас нет доходов и какие именно расходы вы показываете.

Например, так:

В связи со снижением спроса на продаваемые нами товары заказы от покупателей не поступают, вследствие чего в 2010 г. выручку наша компания не получала. В настоящее время мы заняты поиском новых покупателей.Здесь вы указываете именно вашу причину, например: •»пересматриваем ассортимент продаваемой продукции»;
•»ищем новых поставщиков, которые будут поставлять нам товар по более низким ценам»

В 2010 г. наша организация понесла следующие расходы, которые направлены на поддержание деятельности: аренда офиса, коммунальные платежи, зарплата сотрудников, приобретение канцелярских товаров.

Прекращение деятельности не планируется.

Или можно составить «объяснительную» так.

Наша организация создана недавно (в 2010 г.), деятельность еще не начата. Генеральный директор ведет переговоры по заключению договоров и т. д.

Зарплата директора и страховые взносы Вы указываете свои расходы, например:
•на приобретение основных средств;
•на обустройство офиса;
•на закупку товаров и т. д. формируют затраты компании за 2010 г. Иных существенных расходов нет.

Возможен ли вычет НДС при отсутствии исчисленного налога

На вычеты уменьшается общая сумма исчисленного налогап. 1 ст. 171 НК РФ. Поэтому контролирующие органы считают, что если исчисленного налога нет, то и входной налог вычитать не из чего. Как только появится исчисленный налог (то есть реализация), можно будет уменьшить его на налоговые вычетыПисьма Минфина России от 08.12.2010 № 03-07-11/479, от 29.07.2010 № 03-07-11/317, от 22.06.2010 № 03-07-11/260; Письма УФНС России по г. Москве от 23.12.2009 № 16-15/135777, от 03.08.2009 № 16-15/079270. Однако суды в этом вопросе встают на сторону организаций, разрешая вычет налога и тогда, когда реализации нетПостановление Президиума ВАС РФ от 03.05.2006 № 14996/05; Постановления ФАС ПО от 15.12.2010 № А55-3486/2010; ФАС МО от 05.05.2010 № КА-А40/4094-10-2, от 11.02.2010 № КА-А40/351-10. Более того, есть судебные решения, в которых уточняется, что исчисленный налог при отсутствии реализации есть, просто он равен нулюПостановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 11.12.2008 № 09АП-15622/2008-АК; Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.06.2007 № 17АП-3945/07-АК.

Но если перспектива споров с налоговиками вас не прельщает и возвращать налог из бюджета вы не собираетесь, то проще, конечно, отложить вычеты на период, когда у вас начнутся продажи (появится реализация).

***

Расходы, конечно, нужно отражать своевременно как в бухгалтерском учете, так и в налоговом. Не стоит идти на поводу у налоговых органов. Ведь обязанность бухгалтера — правильно вести учет своей деятельности. Аргументы налоговиков о необоснованности таких расходов не имеют под собой законодательной основы.

Поэтому спокойно отражайте налоговый убыток. А в течение следующих 10 лет на его сумму вы можете уменьшать базу по налогу на прибыльабз. 2 п. 8 ст. 274, ст. 283 НК РФ.

Если вы применяете УСНО с объектом «доходы минус расходы», то свои расходы (кроме расходов на приобретение товаров) вы можете учитывать после оплаты даже при отсутствии доходов. Сформированная в этом случае сумма убытка также может быть списана в течение следующих 10 летп. 7 ст. 346.18 НК РФ; Письмо Минфина России от 23.01.2009 № 03-11-06/2/5.

И если через несколько лет у вас возникнет обратная задача — уменьшить прибыль, чтобы меньше заплатить налог, — вам очень пригодятся эти самые убытки прошлых периодов.

Другие статьи журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» на тему «Расходы»:

Признание доходов и расходов организации в бухгалтерском учете

Выручка признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

  • а) организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;
  • б) сумма выручки может быть определена;
  • в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;
  • г) право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);
  • д) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка.

Для признания в бухгалтерском учете выручки от предоставления за плату во временное пользование своих активов, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности и от участия в уставных капиталах других организаций, должны быть одновременно соблюдены условия, определенные в подпунктах «а)», «б)» и «в)» настоящего пункта.

Расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов;

сумма расхода может быть определена;

имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.

Расходы подлежат признанию в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку, прочие или иные доходы и от формы осуществления расхода (денежной, натуральной и иной).

Расходы признаются в отчете о прибылях и убытках:

с учетом связи между произведенными расходами и поступлениями;

путем их обоснованного распределения между отчетными периодами, когда расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем;

по расходам, признанным в отчетном периоде, когда по ним становится определенным неполучение экономических выгод (доходов) или поступление активов;

независимо от того, как они принимаются для целей расчета налогооблагаемой базы;

когда возникают обязательства, не обусловленные признанием соответствующих активов.

Начало деятельности УК в форме ООО (Емельянова Е.В.)

Быстрая навигация: Каталог статей Правовые формы предпринимательской деятельности Общество с ограниченной ответственностью Начало деятельности УК в форме ООО (Емельянова Е.В.)

Дата размещения статьи: 10.06.2015

Получить лицензию на осуществление предпринимательской деятельности по управлению МКД легче компании, которая еще не вела деятельности. Причина в усеченном перечне лицензионных требований: новичкам не нужно раскрывать информацию об управлении МКД (порой даже малейшее нарушение порядка раскрытия сведений является основанием для отказа в предоставлении лицензии). Одновременно заключать договоры управления новичку можно только после получения лицензии. Каким образом следует организовать бухгалтерский учет в ситуации, когда расходы уже есть, а доходы еще не поступают? Как отражать в учете операции, связанные с регистрацией компании?

Формирование уставного капитала ООО

Согласно п. 1 ст. 66 ГК РФ хозяйственными обществами признаются корпоративные коммерческие организации с разделенным на доли учредителей уставным капиталом. Имущество, созданное за счет вкладов учредителей, а также произведенное и приобретенное хозяйственным обществом в процессе деятельности, принадлежит на праве собственности хозяйственному обществу. Поэтому имущество, внесенное в счет вклада в уставный капитал, как и задолженность учредителей по оплате вкладов, является объектом бухгалтерского учета ООО.
Размер уставного капитала устанавливается в решении об учреждении юридического лица (п. 3 ст. 50.1, п. 1 ст. 89 ГК РФ), а также в его уставе (п. 3 ст. 89 ГК РФ). С учетом п. 1 ст. 66.2 ГК РФ и п. 1 ст. 14 Закона об ООО <1> минимальный размер уставного капитала общества по-прежнему составляет 10 000 руб.
———————————
<1> Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью».

Порядок и сроки оплаты долей в уставном капитале также устанавливаются в учредительном договоре (п. 5 ст. 11 Закона об ООО). В отношении ООО не действует общее правило из п. 4 ст. 66.2 ГК РФ об обязанности оплатить не менее 3/4 уставного капитала до государственной регистрации общества. В данной ситуации работает специальное правило из Закона об ООО (п. 3 ст. 90 ГК РФ), требующее оплатить полностью долю в уставном капитале в сроки, установленные договором об учреждении общества, которые не могут превышать четырех месяцев с момента государственной регистрации общества. Условие о необходимости оплаты минимум половины уставного капитала до момента госрегистрации компании утратило силу год назад (см. Федеральный закон от 05.05.2014 N 129-ФЗ).
Относительно новое требование касается порядка оплаты уставного капитала: участники общества должны внести денежные средства в сумме не ниже его минимального размера (п. 2 ст. 66.2 ГК РФ). И только если размер уставного капитала превышает минимальный, оставшаяся сумма может быть оплачена неденежными средствами.
Обратим внимание, что вкладом участника общества в имущество ООО помимо денежных средств могут быть вещи, доли (акции) в уставных (складочных) капиталах других хозяйственных товариществ и обществ, государственные и муниципальные облигации. Таким вкладом могут быть и подлежащие денежной оценке исключительные, другие интеллектуальные права и права по лицензионным договорам, если иное не установлено законом (п. 1 ст. 66.1 ГК РФ). Таким образом, имущественные права (например, право аренды, право требования) не могут быть вкладом в имущество. Это правило имеет приоритет <2> над п. 1 ст. 15 Закона об ООО, согласно которому оплата долей в уставном капитале общества может осуществляться деньгами, ценными бумагами, другими вещами или имущественными правами либо иными имеющими денежную оценку правами.
———————————
<2> См. ч. 4 ст. 3 Федерального закона от 05.05.2014 N 99-ФЗ.

По аналогии применяется правило из п. 2 ст. 66.2 ГК РФ о том, что денежная оценка неденежного вклада в уставный капитал хозяйственного общества должна быть проведена независимым оценщиком (вне зависимости от размера вклада). Участники хозяйственного общества не вправе определять денежную оценку неденежного вклада в размере, превышающем сумму оценки, определенную независимым оценщиком. Таким образом, предписание привлекать оценщика только для оценки вклада номинальной стоимостью более 20 000 руб. (п. 2 ст. 15 Закона об ООО) не работает.

Пример 1. По решению физического лица — единственного учредителя создано ООО с уставным капиталом в размере 10 000 руб., который должен быть оплачен в течение четырех месяцев с момента государственной регистрации общества.
В бухгалтерском учете ООО будут составлены следующие проводки:

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Сразу после государственной регистрации ООО

Отражено формирование уставного капитала

10 000

В момент оплаты уставного капитала

Внесены денежные средства в оплату уставного капитала

50 (51)

10 000

В силу пп. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ имущество, имущественные права или неимущественные права, имеющие денежную оценку, которые получены в виде взносов в уставный капитал организации, не учитываются при определении налогооблагаемой прибыли.

Расходы до государственной регистрации

В связи с созданием организации учредители несут некоторые расходы, в частности:
— на независимую оценку неденежного вклада в уставный капитал (п. 2 ст. 66.2 ГК РФ);
— на нотариальное заверение подписей всех учредителей в заявлении о государственной регистрации ООО (п. 2.20 Требований к оформлению документов, представляемых в регистрирующий орган, приведенных в Приложении 20 к Приказу ФНС России от 25.01.2012 N ММВ-7-6/25@);
— на уплату государственной пошлины (пп. 1 п. 1 ст. 333.33 НК РФ).
Должен ли бухгалтер отражать данные расходы в бухгалтерском учете вновь созданной компании? Ответ однозначный: нет.
Согласно ч. 3 ст. 6 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон N 402-ФЗ) бухгалтерский учет ведется непрерывно с даты государственной регистрации до даты прекращения деятельности в результате реорганизации или ликвидации. Объектами бухучета являются лишь активы (хозяйственные средства, контроль над которыми организация получила в результате свершившихся фактов ее хозяйственной деятельности и которые должны принести ей экономические выгоды в будущем) и расходы (уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода или возникновение обязательств, которые приводят к уменьшению капитала, кроме изменений, обусловленных изъятиями собственников, — см. Концепцию бухгалтерского учета в рыночной экономике России <3>) самой организации. Рассматриваемые расходы не относятся ни к активам компании (не являются контролируемыми хозяйственными средствами, способными приносить экономические выгоды), ни к ее расходам (нет уменьшения экономических выгод непосредственно компании, поскольку она еще не существует). О том, что организационные расходы не относятся к нематериальным активам, прямо сказано в п. 4 ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» <4>. Это расходы учредителей, в бухучете вновь созданного ООО они не отражаются.
———————————
<3> Одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России, Президентским советом ИПБ РФ 29.12.1997.
<4> Утверждено Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н.

Расходы в начале деятельности

После государственной регистрации у вновь созданной компании возникают текущие расходы, например:
— на изготовление печати.

К сведению. С 07.04.2015 наличие круглой печати для хозяйственных обществ стало необязательным. Соответствующие изменения внесены, в частности, в п. 5 ст. 2 Закона об ООО Федеральным законом от 06.04.2015 N 82-ФЗ. Сведения о наличии печати должны содержаться в уставе общества;

— на открытие расчетного счета в банке (впрочем, бывает, что эта услуга бесплатная);
— на содержание офиса компании (на аренду чужого помещения либо амортизацию собственного имущества);
— на оплату труда как минимум руководителя ООО и обязательные отчисления с нее;
— на уплату государственной пошлины за предоставление лицензии на осуществление предпринимательской деятельности по управлению МКД.

Лицензия — актив?

Остается актуальным вопрос о том, можно ли считать лицензию на право управления МКД активом в бухгалтерском учете.
В первую очередь это однозначно не нематериальный актив, поскольку не выполняется условие из пп. «б» п. 3 ПБУ 14/2007 о том, что организация должна иметь контроль над объектом, то есть должны существовать ограничения доступа иных лиц к экономическим выгодам, которые объект способен принести в будущем. К примеру, лицензия на добычу полезных ископаемых означает, что на определенном участке недр только лицензиат может вести соответствующую деятельность. Лицензия на управление МКД свидетельствует о том, что организация выполнила обязательные требования, установленные государством (направлены на ограничение доступа на рынок недобросовестных игроков, защиту прав потребителей), но ее наличие у одной компании не препятствует доступу на рынок управления МКД других организаций при условии получения ими лицензий, количество лицензий в регионе заранее не предопределено.
Но быть может, лицензия является иным видом актива, не предусмотренным бухгалтерским законодательством (для отражения таких активов применяется счет 97 «Расходы будущих периодов»)? То есть нужно ли списывать ее стоимость постепенно в течение некоего периода времени или следует включить в расходы текущего периода? Уже традиционно обратимся к Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России.

Цитата. Активами считаются хозяйственные средства, контроль над которыми организация получила в результате свершившихся фактов ее хозяйственной деятельности и которые должны принести ей экономические выгоды в будущем.
Будущие экономические выгоды — это потенциальная возможность активов прямо или косвенно способствовать притоку денежных средств в организацию. Считается, что актив принесет в будущем экономические выгоды организации, когда он может быть:
а) использован обособленно или в сочетании с другим активом в процессе производства продукции, работ, услуг, предназначенных для продажи;
б) обменян на другой актив;
в) использован для погашения обязательства;
г) распределен между собственниками организации.
Материально-вещественная форма актива и юридические условия его использования не являются существенными критериями отнесения его к активам.

Понятно, что лицензия не может быть распределена между собственниками организации (при ликвидации УК действие лицензии прекращается), обмен на другой актив также невозможен, лицензия не может быть использована для оплаты долгов. Очевидно, что сама по себе лицензия не может быть источником притока денежных средств в организацию. Единственный оставшийся вариант — использование лицензии в сочетании с другими активами в процессе оказания услуг.
Можно ли считать, что лицензия так или иначе обусловливает получение доходов, используется в производстве? С одной стороны, да: ее наличие позволяет на законных основаниях вести конкретный вид предпринимательской деятельности, избавляет от административных штрафов и, что особо важно, делает возможным продвижение компании на рынке (заключение новых договоров управления МКД). Признав лицензию активом особого рода, организация должна обосновать порядок отнесения его стоимости на расходы (то есть определить период, в течение которого лицензия способствует притоку денежных средств в организацию), учитывая бессрочность лицензии, а также возможность ее аннулирования. С другой стороны, вполне реально получение доходов и без лицензии, хоть и недолго (к примеру, после ее аннулирования до момента передачи домов в управление других управляющих).
Таким образом, в конечном итоге вопрос о том, является ли лицензия активом, должен решаться на основании профессионального суждения бухгалтера. По мнению автора, более обоснованной является позиция о том, что стоимость лицензии — это переходящий расход (особый вид актива).

Общехозяйственные расходы без доходов

Перечисленные выше расходы, осуществленные в период с момента государственной регистрации компании до момента поступления доходов, квалифицируются как расходы по обычным видам деятельности, а именно как управленческие расходы <5>. По выбору организации, зафиксированному в учетной политике, расходы, собираемые на счете 26 «Общехозяйственные расходы», могут признаваться в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности (п. 9 ПБУ 10/99 «Расходы организации» <6>). Альтернатива — распределение общехозяйственных расходов на себестоимость проданных товаров, работ, услуг в соответствии с методикой, предусмотренной учетной политикой.
———————————
<5> Нет оснований считать их прочими расходами, не связанными с производственной деятельностью: все затраты, понесенные до получения лицензии и направленные на ее получение, однозначно связаны с деятельностью по управлению МКД, которую намерена осуществлять компания.
<6> Утверждено Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н.

Однако в любом случае расходы признаются в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг. Если бы речь шла об учете в УК, осуществляющей деятельность по управлению МКД до 01.05.2015, данные расходы признавались бы в отчете о финансовых результатах в описанном порядке.
Если же никакие товары, работы, услуги не реализуются (нет оборотов по кредиту счета 90 «Продажи», субсчет 90-1 «Выручка»), фактически и показатель себестоимости не формируется (нет записей по кредиту субсчета 90-2 «Себестоимость продаж»). Соответственно, бухгалтер не может сделать проводку Дебет 90-2 Кредит 26 в отсутствие записей по кредиту счета 90-1. Точно так же, полагаем, неправомерно формировать незавершенное производство (НЗП) в сумме затрат, понесенных до начала деятельности. Такие затраты не отвечают определению понятия НЗП, которым признаются продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также неукомплектованные изделия, не прошедшие испытания и технической приемки (п. 63 Положения по ведению бухгалтерского учета в РФ <7>).
———————————
<7> Утверждено Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н.

Оставлять сальдо на счете 26 также нельзя, его нужно списывать ежемесячно (это следует из общих принципов методологии учета, базирующихся на том, что промежуточная бухгалтерская отчетность может составляться ежемесячно, а также из комментария к счетам учета затрат из Инструкции по применению Плана счетов, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
Как в таком случае следует поступить с общехозяйственными расходами?
Согласно п. 19 ПБУ 10/99 расходы признаются в отчетности путем их обоснованного распределения между отчетными периодами, когда расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем. Данные общехозяйственные расходы, накопленные за период подготовки к началу управления МКД, можно признать неким переходящим расходом, имеющим отношение к получению доходов в последующие отчетные периоды (см. п. 9 ПБУ 10/99). Фактически тем самым мы признаем, что эти расходы имеют признаки актива, вид которого не описан в нормативных актах (условно можно назвать деловой активностью).
Как было отмечено выше, для обобщения информации об активах такого рода можно использовать счет 97, но при этом в учетной политике следует предусмотреть порядок списания их стоимости. Возможны такие варианты:
— единовременное списание в первом месяце получения доходов от лицензируемой деятельности;
— равномерное списание в течение первых 12 месяцев с момента начала осуществления лицензируемой деятельности (плата по договору управления устанавливается минимум на год (ч. 7 ст. 156 ЖК РФ), год — это минимальный срок действия договора управления в подавляющем большинстве случаев (п. п. 2, 3 ч. 5 ст. 162 ЖК РФ)).
От выбора периода, в течение которого расходы будут списываться на себестоимость, будет зависеть то, в какой раздел баланса попадет соответствующий актив — в оборотные или внеоборотные активы.

Пример 2. В декабре 2014 г. зарегистрировано ООО, заключены договор с директором (оклад — 40 000 руб.), договор аренды (арендная плата — 59 000 руб., в том числе НДС — 9000 руб.). Оформлен беспроцентный долгосрочный заем от учредителя в сумме 200 000 руб. В январе 2015 г. директор сдал квалификационный экзамен (затрат в связи с этим не было понесено). В феврале подано заявление на получение лицензии на управление МКД (уплачена госпошлина в размере 30 000 руб.). Лицензия получена в середине апреля. Также в апреле заключены договоры управления МКД, дата начала действия которых — 01.05.2015. В учетной политике предусмотрено, что расходы, понесенные до начала действия первого из договоров управления МКД, списываются в течение первых 12 месяцев с месяца начала действия первого договора управления.
В рабочем плане счетов УК к счету 68 «Расчеты по налогам и сборам» открыты субсчета 68-1 «НДФЛ» и 68-2 «НДС».
В бухгалтерском учете ООО будут сделаны следующие записи:

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Ежемесячно с декабря 2014 г. по апрель 2015 г. включительно

Начислена заработная плата руководителю

40 000

Начислены страховые взносы с заработной платы

(40 000 руб. x 30%)

12 000

При выплате заработной платы удержан НДФЛ

(40 000 руб. x 13%)

Перечислена заработная плата

(40 000 — 5200) руб.

34 800

Принята к учету арендная плата

50 000

Отражен «входной» НДС

«Входной» НДС принят к вычету

Накопленные за месяц общехозяйственные расходы отнесены к расходам будущих периодов

(40 000 + 12 000 + 50 000) руб.

102 000

Дополнительно в этом периоде

Получен заем от учредителя

200 000

Перечислена государственная пошлина

30 000

Приняты к учету расходы в виде госпошлины

30 000

Расходы отнесены к расходам будущих периодов

30 000

Ежемесячно с мая 2015 г. по апрель 2016 г. включительно

Списаны расходы будущих периодов

((102 000 руб. x 5 мес. + 30 000 руб.) / 12 мес.)

45 000

В силу ч. 3 ст. 15 Закона N 402-ФЗ УК будет составлять годовую отчетность за период с даты государственной регистрации в декабре 2014 г. по 31.12.2015.

Обращаем особое внимание: как только становится очевидным, что затраты не принесут в будущем экономических выгод организации или когда будущие экономические выгоды не отвечают критерию признания актива в бухгалтерском балансе, такие затраты признаются расходами отчетного периода (п. 8.6.3 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России). Этот же принцип изложен в п. 19 ПБУ 10/99: «расходы признаются в отчете о прибылях и убытках по расходам, признанным в отчетном периоде, когда по ним становится определенным неполучение экономических выгод (доходов) или поступление активов». Таким образом, если принято решение о ликвидации организации (к примеру, если невозможно получить лицензию на это юридическое лицо), все накопленные общехозяйственные расходы должны быть списаны в дебет субсчета 91-2 «Прочие расходы». Если в выдаче лицензии отказано, но компания будет пытаться получить ее вновь, есть смысл отнести к прочим расходам сумму уплаченной государственной пошлины, ведь она не подлежит возврату, а расходы будущих периодов продолжать накапливать. В отчете о финансовых результатах вполне может быть лишь показатель прочих расходов, формирующий убыток.

Налог на прибыль

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Конституционный Суд РФ в Определении от 04.06.2007 N 366-О-П пояснил: «обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате».
Одновременно исходя из положений ст. 318 НК РФ сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных Кодексом. В аналогичном порядке включаются в расчет налоговой базы текущего периода внереализационные расходы. В свою очередь, прямые затраты относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со ст. 319 НК РФ. Перечень прямых расходов организация определяет самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения. Среди них могут быть материальные затраты, расходы на оплату труда и обязательные отчисления с нее (в отношении персонала, участвующего в производственном процессе), а также суммы начисленной амортизации основных средств, используемых при производстве товаров, выполнении работ, оказании услуг. Значит, косвенные расходы (а в рассматриваемой ситуации все понесенные до заключения договоров управления МКД расходы являются таковыми) уменьшают налоговую базу текущего периода, формируя убыток, который может быть перенесен на будущие периоды в порядке, предусмотренном ст. 283 НК РФ.
С тем, что приведенный принцип справедлив, согласились Минфин России (Письма от 26.08.2013 N 03-03-06/1/34810, от 20.09.2011 N 03-03-06/1/578, от 21.04.2010 N 03-03-06/1/279) и ФНС России (Письмо от 21.04.2011 N КЕ-4-3/6494). Таким образом, в целях налогообложения прибыли затраты, понесенные с момента государственной регистрации до начала оказания услуг по договорам управления, признаются в периоде их осуществления, формируя убыток.

Налог на добавленную стоимость

На вопрос о том, вправе ли организация применять налоговые вычеты в тех налоговых периодах, в которых отсутствует реализация (нет налоговой базы), следует ответить утвердительно. Долгое время он был предметом споров: чиновники выпускали разъяснения об отсутствии такого права, а суды, наоборот, поддерживали налогоплательщиков. В настоящее время финансисты признали свою неправоту и рекомендовали налоговым органам руководствоваться Постановлением Президиума ВАС РФ от 03.05.2006 N 14996/05, в соответствии с которым отсутствие налоговой базы по НДС в налоговом периоде не должно быть причиной отказа в принятии налога к вычету. При этом при осуществлении налогового контроля следует обращать особое внимание на применение налоговых вычетов в крупных суммах в отсутствие налоговой базы, чтобы максимально избежать злоупотреблений (см. Письмо от 19.11.2012 N 03-07-15/148, направленное Письмом ФНС России от 07.12.2012 N ЕД-4-3/20687@).
Нужно помнить: применение вычетов возможно, если приобретенные товары, работы, услуги предназначены для осуществления облагаемой НДС деятельности (пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ). Представим, что зарегистрировано ООО с кодом 70.32 ОКВЭД, которое пока что не заключило ни одного договора управления, не осуществляет реализацию. Можно ли сказать, основываясь только на намерениях учредителей и руководства организации получить лицензию на управление МКД, что все приобретения предназначены для использования в не облагаемых НДС операциях?
По мнению автора, нельзя. Налоговые обязательства определяются в текущем периоде, намерения и планы учредителей и руководства компании не должны влиять на порядок исчисления налоговых обязательств на данный момент. Кроме того, будущие события не всегда зависят только от воли представителей компании. К примеру, УК может быть отказано в предоставлении лицензии, в связи с чем учредители могут принять решение об осуществлении иного вида деятельности или отказаться от освобождения от уплаты НДС к моменту заключения договоров управления. Также следует учитывать, что не все поступления УК могут быть охвачены налоговой льготой. Таким образом, представляется вполне обоснованным применение вычета «входного» НДС по приобретенным товарам, работам, услугам, потребленным до начала осуществления деятельности, не подлежащей обложению НДС. Вполне понятно, что у налоговиков может быть другое мнение на этот счет.
Далее, если УК применяла налоговые вычеты, может возникнуть вопрос о необходимости восстановления налога в периоде, когда она начала осуществлять не облагаемые налогом операции. Учитывая, что спорные приобретения, составляющие общехозяйственные расходы, были фактически потреблены до начала управления МКД (несмотря на формирование расходов будущих периодов в бухгалтерском учете), восстанавливать НДС не нужно. Впрочем, налоговые органы могут считать иначе, перед принятием решения организации следует взвесить все «за» и «против».
Если организация намерена избежать трудностей, связанных с применением освобождения от уплаты НДС согласно пп. 29 и 30 п. 3 ст. 149 НК РФ, ей нужно представить в налоговый орган заявление об отказе от такого освобождения. Теоретически момент государственной регистрации компании и начало работы по договорам управления (после получения лицензии) могут иметь место в рамках одного налогового периода. Возникает вопрос: в какой срок вновь созданная организация должна заявить об отказе от освобождения от уплаты НДС, чтобы исчислять налог в общем порядке (в частности, применять налоговые вычеты) с налогового периода, в котором она была зарегистрирована? Налоговый кодекс не содержит никаких предписаний на этот счет. По общему правилу заявление должно быть подано до 1-го числа налогового периода, начиная с которого налогоплательщик планирует отказаться от применения указанного освобождения (п. 5 ст. 149 НК РФ). Полагаем, что вновь созданные организации не могут быть поставлены в менее выгодное положение по сравнению с уже работающими компаниями, поэтому представляется, что такое заявление должно быть подано в налоговый орган в разумный срок незамедлительно после постановки на налоговый учет. Однако с учетом сегодняшней практики применения п. 5 ст. 149 НК РФ риск отказа в применении налоговых вычетов все же есть.

Применение УСНО

Для организаций, применяющих УСНО с объектом налогообложения «доходы», никаких спорных вопросов не возникает: нет доходов — нет налоговых обязательств. Для компаний, выбравших альтернативный объект налогообложения и получивших убыток по правилам налогового учета по итогам отчетного периода, сообщаем: авансовый платеж уплачивать не нужно (он равен нулю). Также по итогам такого отчетного периода у организации не возникает обязанности исчислять и уплачивать минимальный налог. Налогоплательщики обязаны делать это только по итогам налогового периода — календарного года (п. 6 ст. 346.18 НК РФ).
Не менее актуальный вопрос для УК, находящихся на УСНО: вправе ли компания применять пониженные тарифы страховых взносов на обязательное страхование в ситуации, когда за отчетный период она не имеет никаких доходов, то есть невозможно определить долю доходов от основного вида деятельности (управления недвижимым имуществом)? По мнению чиновников Минтруда России (Письмо от 02.07.2014 N 17-4/В-295), это препятствует применению пониженных тарифов в конкретном отчетном периоде. Однако если по итогам следующего отчетного периода либо по итогам расчетного периода организация подтвердит соответствие условию о доле доходов от осуществления основного вида экономической деятельности, то она вправе применять пониженные тарифы страховых взносов с начала отчетного (расчетного) периода и произвести перерасчет ранее уплаченных платежей по страховым взносам, рассчитанным исходя из максимального тарифа, путем их возврата или зачета.

Пример 3. УК создана в декабре 2014 г., применяет УСНО с момента создания, в мае 2015 г. приступила к управлению МКД. По итогам полугодия 2015 г. доля доходов по такому виду деятельности, как управление недвижимым имуществом, составила 95%. Выплаты сотрудникам начисляются с декабря 2014 г.
По итогам расчетного периода 2014 г. у компании отсутствовали доходы, поэтому следует применить общий тариф (30%), который не подлежит пересчету в дальнейшем. Аналогичный тариф применяется к базе за I квартал 2015 г. В мае и июне получены доходы, подтверждено соответствие всем необходимым условиям, организация вправе рассчитать страховые взносы с учетом пониженного тарифа (20%) и произвести перерасчет сумм, уплаченных с начала 2015 г.

* * *

Сведения, изложенные в данной статье, актуальны не только для организаций в период до введения лицензирования, но и для всех новых компаний, создаваемых впредь специально для выхода на рынок управления МКД. Итак, в учете ООО отражаются расходы, которые осуществлены самой организацией после ее государственной регистрации (все, что было до этого момента, — это расходы учредителей). В период, когда расходы (управленческие) осуществляются, а доходы отсутствуют, представляется обоснованным копить эти суммы на счете 97 и списывать после получения дохода в периодах, предусмотренных учетной политикой. Одновременно в налоговом учете (и на ОСНО, и на УСНО) такие расходы признаются в периоде их осуществления без отнесения на будущие периоды. В части НДС вопрос о праве УК применять налоговые вычеты до осуществления не облагаемых налогом операций должен быть самостоятельно решен организацией: разъяснения чиновников на этот счет отсутствуют.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *