Предоставление беспроцентного займа

Возможен ли между организациями

На помощь юридическим лицам в данной ситуации, особенно при возникновении особой срочности, приходят их деловые партнеры, с которыми возможно быстро и без особых проблем составить договор займа на выгодных для обеих сторон условиях.

В статье 807 пункт 1 Гражданского Кодекса РФ сказано, что займ – это передача денег или других вещей от заимодавца к заемщику, оформленная в письменном виде с помощью договора установленной формы.

Договор займа между хозяйствующими субъектами также может быть оформлен в виде выпуска и продажи облигаций (статья 816 ГК РФ) или выдачи векселя (статья 815 российского ГК) по договоренности сторон.

При предоставлении займа одной организацией другой должны быть выполнены следующие задачи:

  • предмет договора займа должен быть подробно описан в договоре;
  • заимодавец передает заемщику именно указанные в договоре предметы займа;
  • заемщик должен вернуть свой долг в обязательном порядке в срок, определенный в договоре;
  • гибель, порча взятых вещей подлежит компенсации заемщиком.

В отличие от деятельности банков, при предоставлении займа одним хозяйствующим субъектом другому по письменному договору, лицензия от заимодавца не требуется.

Даже если такие сделки происходят неоднократно, но за счет исключительно собственных, а не привлеченных денежных средств хозяйствующего субъекта, они не будут считаться банковской операцией.

В качестве предмета в договоре займа между юридическими лицами могут быть вещи, обладающие определенными родовыми признаками и деньги. Датой заключения такого договора является момент передачи предмета договора от заимодавца заемщику.

Порядок бухгалтерского учета по полученным займам подробно описан в Положении по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» (ПБУ15/2008), утвержденном приказом российского Минфина. № 107н от 02 июня 2008 г.

Какой бывает займ между юрлицами

Чаще всего займ между организациями используется на практике для выполнения следующих задач:

  • юридическое лицо использует деньги или полученные вещи для оплаты задолженности перед поставщиками;
  • предмет займа может быть использован в качестве необходимого инструмента для продолжения хозяйственной деятельности заемщика;
  • так может выражаться «помощь» головного предприятия своим дочерним структурам, при возникновении у последних затруднительной финансовой ситуации;
  • это может быть взаимовыгодное сотрудничество между организациями, входящими в состав одного холдинга.

Безвозмездный и с процентами

Возможен ли беспроцентный займ между юридическими лицами?

Для ответа на данный вопрос следует тщательно проанализировать все российское законодательство, начиная с Гражданского и Налогового Кодексов РФ и заканчивая имеющейся судебной практикой и решениями Высшего Арбитражного Суда.

Главой 42 Гражданского Кодекса регулируется порядок предоставления беспроцентных займов. В статье 809 Гражданского Кодекса содержатся обязательные условия, при которых возможно предоставление займа без процентов.

Среди них можно выделить следующие:

  • в договоре займа должно быть указано, что заимодавец получает вещи безвозмездно;
  • предметом договора не могут быть денежные средства;
  • в договоре займа не предусмотрены процентные ставки или они равны нулю;
  • стоимость сделки не превышает пятьдесят МРОТ в среднем по стране;
  • заимодавец не будет использовать полученный займ для осуществления предпринимательской деятельности, т.е. он не ставит перед собой цели получения прибыли.

Согласно статье 6 ФЗ № 115 от 07.08.2001г. беспроцентные займы между организациями подлежат обязательному контролю.

В пп. 10 п. 1 ст. 251 НК указано, что в состав налогооблагаемой базы не входит доход, полученный по договорам займа.

Согласно п. 2 ст. 248 Налогового кодекса, имущество (работы, услуги) и имущественные права считают поступившими безвозмездно, если их появление никак не предполагает у заемщика встречных обязанностей.

Однако ст.807 ГК предполагает обязанность возврата долга заимодавцу, на то же самое обязательство ссылается и Высший Арбитражный Суд в своем решении №3009/04 от 3.08. 2004 г

.
Процентная ставка по договору займа будет равна ставке рефинансирования на момент заключения сделки, если о ней не упоминается в данном документе вообще.

В соответствии с Письмом Минфина от 20.02.2006г. № 03-03-04/1/128, а также официальным «посланием» Налоговой службы от 13.01. 2005 г. № 02-1-08/5 эту неуплаченную сумму процентов по займу между юридическими лицами не нужно включать в состав доходов заемщика.

Таким образом, она не входит в базу ни в качестве расходов, ни в качестве доходов при налогообложении прибыли обеих сторон.

Кроме того, согласно пункту 1 статьи 810 Гражданского Кодекса, в случае отсутствия в договоре конкретного срока возврата займа в календарных днях, то он считается равным 30 дням с момента получения заемщиком требования об уплате долга.

Значит, беспроцентный займ между юридическими лицами возможен, и никаких налоговых последствий ни для одной из сторон договора займа он в себе не несет.

В случае же предоставления займа с процентами, организация-заимодавец получает прибыль в виде процентов от использования предмета договора заемщиком, потому полученную сумму процентов она обязана показать в графе внереализационных доходов, затем внести ее в базу налогообложения по налогу на прибыль и оплатить определенный законодательством процент.

Если займ предоставлялся вещами, то обеим сторонам нужно перечислить в бюджет налог на добавленную стоимость. Организация, получившая займ, отражает проценты по нему в составе внереализационных расходов и уменьшает на эту сумму налогооблагаемую базу. Все описанное выше относится к займам между отечественными организациями.

Совсем по – другому выглядит весь процесс получения займа, если в качестве заемщика выступает иностранная компания. Данная ситуация подробно представлена на схеме ниже.

Статья 309 Налогового Кодекса свидетельствует о том, что все доходы, полученные от иностранных компаний, подлежат налогообложению и входят в базу налога на прибыль.

Но если на международном уровне между странами действует соглашение об исключении двойственного налогообложения, то российская организация освобождается от уплаты налога на прибыль.

При выплате сумм процентов иностранным компаниям действуют следующие правила:

  • ставки процента за пользование займом не должны сильно отличаться от средних статистических величин по России;
  • максимальная величина процентных ставок не может быть больше ставки рефинансирования ЦБ России умноженного на коэффициент 1,1 (если расчеты ведутся в рублях) или 15% от суммы займа (если расчеты ведутся в иностранной валюте).

Целевой

По характеру использования займы между юридическими лицами подразделяются на три основные группы:

  • целевой (займ, который может быть использован только для реализации хозяйственным субъектом определенных целей, строго прописанных в договоре);
  • государственный (предполагает в качестве заемщика любой финансовый государственный или муниципальный институт, а в качестве заимодавца может выступать любое юридическое лицо);
  • нецелевой (используется для решения любых задач хозяйственного субъекта, но обходится, в большинстве случаев, значительно дороже).

Образцы договора займа денег под проценты найдёте в статье: займ денег под проценты.

Получение беспроцентного займа от учредителя рассматривается на странице.

Под залог недвижимости

Иногда займы между юридическими лицами могут быть оформлены под залог недвижимого имущества (например, недвижимости, техники, ценных бумаг).

Это служит дополнительной гарантией платежеспособности заемщика, так как в случае его банкротства для погашения долга будет возможна продажа залогового имущества.

По сроку

По сроку использования бывают краткосрочные займы, среднесрочные и долгосрочные займы. В бухгалтерском учете классификация будет несколько иная.

Пункт 4 ПБУ 15/01 содержит в себе указание на то, что займы с процентами необходимо отражать в составе кредиторской задолженности с момента передачи предмета договора займа от одной стороны к другой, к безвозмездным займам такое определение не относится.

Только разнесение по счетам бухгалтерского учета займов будет различно, в зависимости от срока, а именно:

  • если срок выплаты долга составляет менее одного года (12 месяцев), то такая задолженность будет отражена на счете 66 под названием «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» — это краткосрочные займы;
  • если срок выплаты долга составляет более одного года, то займ отражают на счете 67 под названием «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» — это долгосрочные займы.

Беспроцентные займы вне зависимости от срока учитывают на счете 76 под названием «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Аналитический учет задолженности по полученным и выданным организацией займам, ведется по видам займов и займодавцам.

В Положении по бухгалтерскому учету 15/2008 дан закрытый перечень расходов, связанных с выполнением обязательств по полученным займам.

В него входят:

  • проценты займодавцу (кредитору);
  • суммы информационных и консультационных услуг;
  • стоимость экспертизы договора займа;
  • иные расходы.

Каким образом передаются денежные средства

Денежные средства по договору займа между юридическими лицами в большинстве случаев перечисляются с расчетного счета заимодавца на расчетный счет заемщика по указанным реквизитам, а затем при погашении долга заемщиком происходит перечисление денег целиком или равными долями, а также процентов с расчетного счета заемщика на счет заимодавца.

Если же выдается займ между юридическими лицами наличными денежными средствами, то юридическим лицам необходимо соблюсти целый ряд обязательных правил и условий, действующих на территории РФ.

Согласно Указанию ЦБ России от 07.10. 2013 г. № 3073- в 2015 году также действует лимит при проведении наличных расчетов между юридическими лицами.

Он составляет сто тысяч рублей по одному договору либо сумму в иностранной валюте, эквивалентную 100 тысячам рублей по официальному курсу Банка России на дату проведения наличных расчетов. Больше этой суммы наличными выдать юридическое лицо не может.

Если юридическое лицо превышают размер в сто тысяч рублей по одному договору, то это будет нарушением порядка работы с наличными.

Согласно статье 15.1 Кодекса РФ об административных правонарушениях при несоблюдении лимита по расчетам наличными на юридическое лицо налагается штраф от 40 до 50 тысяч рублей.

Должностное лицо заплатит при этом 4000 — 5000 руб. Но привлечь организацию к ответственности можно только в течение двух месяцев с момента нарушения (часть 1 статьи 4.5 КоАП РФ).

Как прописываются в договоре риски

Определение рисков содержится в договоре займа. Они делятся на внутренние и внешние.

Среди внутренних, можно перечислить следующие:

  • неплатежеспособность заемщика;
  • эффективность текущей деятельности должника;
  • невыполнение обязательств;
  • утрата ликвидности предприятия;
  • мошенничество;
  • отсутствие обеспечения долга.

Внутренние риски можно уменьшить, отразив в договоре или приложении к нему дополнительные условия, такие как: предоставление заемщиком документов, подтверждающих его платежеспособность, прибыльность и ликвидность активов; обеспечение выплаты долга с помощью залога имущества должника и т.д.

Внешние риски договора займа также непосредственно влияют на выполнение обязательств обеими сторонами, но как-то противостоять им или изменить их влияние нельзя.

Они делятся на:

  • страновые;
  • политические;
  • макроэкономические;
  • социальные;
  • инфляционные;
  • отраслевые;
  • региональные;
  • изменений в законодательстве;
  • связанные с изменением ставки рефинансирования.

Внешние риски могут возникнуть внезапно и обезопасить себя от них ни заемщик, ни заимодавец не могут.

Например, при высоком уровне инфляции в стране деньги неизбежно обесцениваются, а заимодавец договора займа при выполнении всех обязательств по договору окажется в убытке, так как покупательная способность денежных средств снизилась.

Прощение долга между юридическими лицами

После окончания срока действия договора займа займодавец может потребовать от заемщика полного погашения существующей задолженности.

Для этого юридическое лицо, выдавшее займ, отправляет письменное уведомление второй стороне с требованием оплаты долга. Заемщик же в течение одного месяца должен выполнить все условия, указанные в уведомлении.

Если сумма займа не возвращена или возвращена не полностью, то займодавец подает на заемщика судебный иск с аналогичным требованием вернуть всю сумму долга.

Подавать в суд заемщик может в течение трех лет после даты окончания договора, потому что именно такой срок исковой давности действует по договорам займа.

Если заемщик в течение трех лет не возвращает свой долг полностью, то оставшуюся сумму он включает в состав доходов и платит с нее налог на прибыль.

Иногда после окончания договора займа заемщик оказывается на грани банкротства, и для выплаты суммы займа у него просто нет необходимых финансовых ресурсов.

В этом случае заимодавцу остается только простить долг или его часть (статья 415 ч.1 ГК РФ), но это возможно лишь в том случае, когда не будут сильно ущемлены интересы других лиц, которые связаны с имуществом заимодавца.

Законодательно установленной процедуры прощения долга заемщику нет. Однако это решение в обязательном порядке должно быть оформлено письменным соглашением сторон, в котором будут четко определены все подробности и размер суммы долга, которую погашать заемщику уже не надо.

Если договор займа между юридическими лицами был заверен нотариусом, то и дополнительное соглашение должно быть заверено им.

Высшим арбитражным судом Российской Федерации в письме № 104 от 21.12.2005 года указано, что решение о прощении долга не может рассматриваться как дарение, так как несет в себе, чаще всего, лишь желание заимодавца вернуть оставшуюся часть долга или другие долги, имеющиеся у данного получателя займов.

В условиях рынка предприятия могут привлекать заемные средства в виде займов от юридических лиц. Такие отношения являются более выгодными для хозяйствующих субъектов, по сравнению с кредитами банка и оформляются в письменном виде договором займа.

Договор займа иногда оформляют в виде векселя или облигаций. Займ может быть безвозмездным и при этом у сторон не возникает никаких налоговых обязательств, а может быть и с выплатой процентов, тогда он отражается в составе кредиторской задолженности на счетах бухгалтерского учета.

Займ между юридическими лицами позволяет предприятиям более эффективно вести хозяйственную деятельность и минимизирует их дополнительные затраты, связанные с его обслуживанием.

Отзывы клиентов о займе в компании Альфа приведены в статье: Альфа займ.

Как найти частные займы без обмана под расписку, .

О процедуре получения целевого займа под материнский капитал есть информация.

Беспроцентный заем: зачем прислушиваться к юристу?

Беспроцентный заем — довольно распространенное в российской экономике явление. Оно не только распространено среди аффилированных лиц, которые таким образом нередко перераспределяют средства между собой, но и часто фигурирует в отношениях между независимыми хозяйствующими субъектами. Всех их волнуют налоговые последствия таких сделок: не возникает ли при получении беспроцентного займа внереализационный доход, в виде сэкономленных процентов, который подлежит обложению в обычном порядке?

Согласно действующему законодательству договор займа представляет собой соглашение, в соответствии с которым заимодавец осуществляет передачу заемщику в собственность денежных средств или каких-либо вещей, определенных родовыми признаками. При этом заемщик берет на себя обязательства вернуть заимодавцу сумму полученного займа либо возвратить полученные вещи.

В соответствии со ст. 809 ГК РФ договор займа предполагается беспроцентным, если в нем прямо не предусмотрено иное, в следующих случаях:

  • договор заключен между гражданами на сумму, не превышающую пятидесятикратного установленного законом минимального размера оплаты труда, и не связан с осуществлением предпринимательской деятельности хотя бы одной из сторон;
  • по договору заемщику передаются не деньги, а вещи, определенные родовыми признаками.

Таким образом, договор займа является беспроцентным, когда он не связан с осуществлением предпринимательской деятельности хотя бы одной из сторон. Такие договоры могут быть на практике, но придется доказывать тот факт, что одна из сторон не преследует коммерческой выгоды при заключении данного договора.

При беспроцентном займе вполне допустим досрочный возврат суммы долга, поскольку такой заем не приносит дохода заимодавцу (он заинтересован в скорейшем погашении обязательства). Но после возврата денег правовые обязательства сторон по договору займа не прекращаются, пока не будут уплачены соответствующие налоги (налоговые последствия здесь разные для физических и юридических лиц).

Юридическое и физическое лицо как заимодавцы не подлежат налогообложению, так как предоставление суммы займа не влечет получения дохода.

Спорным остается вопрос налогообложения заемщика.

Работниками налоговых органов часто излагается мнение, согласно которому у налогоплательщика, получившего беспроцентный заем, возникает внереализационный доход в виде безвозмездно потребленной услуги либо безвозмездно полученного имущественного права. В обоснование этой точки зрения ее сторонники ссылаются на п. 8 ст. 250 НК РФ, предусматривающий включение в состав внереализационных доходов безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав. Стоимостная оценка экономической выгоды согласно данной точке зрения должна производиться исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ.

К СВЕДЕНИЮ

Ставка рефинансирования в 2017 г. составляет 9 % годовых (Информация Банка России от 19.06.2017).

Следует заметить, что данная позиция зачастую излагается работниками налоговых органов и воспринимается налогоплательщиками как официальное мнение МНС России. Трудно судить, чем это вызвано, однако документальные подтверждения тому, что подобные доводы исходят из МНС России, пока не приведены.

По договору беспроцентного займа юридическое лицо (компания-заемщик) при передаче денежных средств компанией-заимодавцем получает определенную экономическую выгоду, так как оно получило средства и использовало их в своей экономической деятельности. Данные средства не попадают под определение «налогооблагаемая база» (п. 10 ст. 251 НК РФ). В этом случае юридическое лицо (компания-заимодавец) не уплачивает налоги с образовавшегося дохода. Таким образом, оно не уплачивает ни НДС, ни налог на прибыль.

Ситуация с физическим лицом — заемщиком совершенно иная. Если физическое лицо берет заем у физического лица, то оно также не должно платить никаких налогов. Если заем физлицу (например, своему сотруднику) выдала организация, то именно она будет являться налоговым агентом по НДФЛ в отношении дохода в виде материальной выгоды. Следовательно, организация должна будет (ст. 226 НК РФ):

  • ежемесячно рассчитывать доход в виде материальной выгоды и НДФЛ с него;
  • удерживать налог из ближайших денежных выплат физлицу;
  • перечислять удержанный налог в бюджет;
  • по итогам года подавать на физлицо справку 2-НДФЛ.

Если денежные доходы физлицу не выплачиваются и удержать налог не из чего, то по окончании года не позднее 1-го марта нужно сообщить в ИФНС о невозможности удержать налог (п. 5 ст. 226 НК РФ).

Начиная с января 2016 г. материальная выгода по беспроцентным займам рассчитывается по следующей формуле (подп. 1 п. 1, п. 2 ст. 212 НК РФ):

Материальная выгода на последнее число = Сумма займа × 2/3 ключевой ставки ЦБ, действующей на последнее число месяца × Количество календарных дней пользования займом в месяце / 365 (366).

Количество дней пользования займом рассчитывают:

  • в месяце, когда заем выдан, — со дня, следующего за днем выдачи займа и по последнее число месяца;
  • в месяце, когда заем погашен, — с первого числа месяца по день погашения займа;
  • в остальных месяцах — как календарное число дней в месяце.

Беспроцентные займы между двумя юридическими лицами возможны, но они не должны быть постоянными. В противном случае у компании-заимодавца может возникнуть проблема такого характера, как незаконная банковская деятельность.

Образует ли доход получение налогоплательщиком беспроцентного займа?

Утверждения об образовании внереализационного дохода у налогоплательщика, получившего беспроцентный заем, помимо рассуждений о безвозмездном получении им имущественного права либо услуги нередко аргументируются ссылками на ст. 41 НК РФ. При этом акцент делается на возникновении у заемщика экономической выгоды, которая согласно данной статье определяет термин «доход». Однако не всегда учитывается, что механизм оценки экономической выгоды заемщика фактически отсутствует.

Главное при заключении договора беспроцентного займа между двумя юридическими лицами — доказать, что предоставляемый заем не является финансовой услугой.

Услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности. В данном определении содержится один из обязательных признаков услуги — реализация результатов деятельности. В отношении беспроцентных займов этот признак не соблюдается, так как деятельность заимодавца завершается в тот момент, когда заем передан, а заемщик потребляет результаты деятельности лишь после ее окончания. Поэтому считать беспроцентный заем финансовой услугой в целях налогообложения нельзя.

На практике при заключении договора беспроцентного займа между юридическими лицами, по мнению налоговых органов, у заемщика возникает налогооблагаемый доход по налогу на прибыль в виде права безвозмездного пользования чужими денежными средствами (безвозмездно полученная услуга). Но арбитражная практика признает такую позицию налоговых органов неправомерной.

Как известно, в соответствии с гл. 25 НК РФ любые проценты (полученные по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам) в силу требований п. 6 ст. 250 НК РФ относятся к внереализационным доходам. Если рассматривать выдачу займа как услугу, а проценты по займу как плату за услугу, то в таком случае проценты должны рассматриваться в качестве дохода от реализации услуги. Однако, как было указано выше, случаи, когда доходы в виде процентов для целей обложения налогом на прибыль учитывались бы в составе доходов от реализации, по НК РФ невозможны. Поэтому говорить о выдаче займа как об услуге неправомерно.

При разрешении спорных вопросов необходимо учитывать арбитражную практику. Следует отметить, что судебные органы не рассматривают заем в качестве услуги.

Нередко к доводам о применении понятия «услуга» к предоставлению займа налоговый орган добавляют ссылку на Решение Верховного Суда РФ от 24.02.1999 № ГКПИ 98-808, 809 «Об оставлении без удовлетворения жалобы о признании недействительными подпункта «б» пункта 7 и пункта 29 Инструкции Госналогслужбы РФ от 11.10.1995 № 39 “О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость”» (далее — Решение № ГКПИ 98-808, 809), где высший судебный орган пришел к выводу, что норма ст. 779 ГК РФ (по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги — совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность, а заказчик обязуется оплатить эти услуги) фактически не исключает возможности распространения правил, касающихся договора возмездного оказания услуг, и в отношении услуг по сдаче в аренду имущества.

Следовательно, Верховный Суд РФ признал деятельность по сдаче в аренду имущества в качестве деятельности по оказанию услуг.

Принимая во внимание указанный довод, полагаем, что к рассматриваемому случаю Решение № ГКПИ 98-808, 809 применяться не может по следующим основаниям:

  • данные выводы Верховный Суд РФ сделал лишь о соотношении аренды и возмездного оказания услуг. Сопоставление заемных отношений и отношений, складывающихся по договору возмездного оказания услуг, не проводилось;
  • Верховный Суд РФ не исследовал понятие услуги, содержащееся в п. 5 ст. 38 НК РФ, согласно которому услугой признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе ее осуществления.

Плата в виде процентов взимается за пользование заемщиком денежными средствами, а не за передачу их заимодавцем. Тогда как при реализации услуги плата взимается за осуществление определенной деятельности (совершение действий) лицом, оказывающим услуги (если применять аналогию к займу — заимодавцем). Заимодавец никакой деятельности в течение срока, на который предоставлялся заем, не производит.

Письмо Минфина России от 14.07.2009 № 03-03-06/1/465, а также письма Минфина России от 17.03.2009 № 03-03-06/1/153, 20.05.2009 № 03-03-06/1/334 разъясняют, что в соответствии со ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки в той мере, в которой данную выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «Налог на доходы физических лиц», «Налог на прибыль организаций», «Налог на доходы от капитала» НК РФ. Глава 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ не дает оценки «экономической выгоды» за пользование беспроцентным займом.

Неуплаченная сумма процентов в целях налогообложения прибыли не рассматривается в качестве дохода у заемщика. Материальная выгода, полученная организацией от пользования беспроцентным займом, не увеличивает налоговую базу по налогу на прибыль.

Постановление Президиума ВАС РФ от 03.08.2004 № 3009/04 разъясняет, что материальная выгода от экономии на процентах за пользование заемными денежными средствами не является доходом, который облагается налогом на прибыль. Пользование денежными средствами по договору займа без взимания заимодавцем процентов не является оказанием услуг.

Налоговые последствия невозврата займа

В силу требований п. 18 ст. 250 НК РФ во внереализационный доход налогоплательщика подлежат включению суммы кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям. Из изложенной нормы следует, что налогоплательщик обязан признать в качестве налогооблагаемого внереализационного дохода суммы своей задолженности перед третьими лицами, при условии, что такая задолженность не была истребована кредитором в установленный срок исковой давности. Исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено (ст. 195 ГК РФ).

Применительно к договору займа заимодавец, выдавший сумму займа, вправе требовать ее возврата в судебном порядке после наступления установленного договором срока возврата займа в течение срока исковой давности. В соответствии со ст. 196 ГК РФ общий срок исковой давности равен трем годам. В пункте 1 ст. 200 ГК РФ указано, что течение исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права. Таким образом, срок исчисляется со следующего дня после установленной в договоре даты возврата суммы займа. Например, сумма займа предоставлена сроком на пять лет. По истечении данного срока по условиям договора заимодавец вправе требовать, а заемщик обязан вернуть полученную сумму займа. Если заемщиком сумма займа не возвращена в добровольном порядке, то заимодавец вправе истребовать ее в судебном порядке в течение срока исковой давности — трех лет.

Из приведенного выше следует, что заемщик обязан после истечения восьми лет (5 лет на возврат займа по договору плюс 3 года на принудительное судебное взыскание) списать кредиторскую задолженность по договору займа и включить размер этой задолженности в налоговую базу по налогу на прибыль. Необходимо обратить внимание, что в силу положений ст. 203 ГК РФ течение срока исковой давности прерывается совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга. После перерыва течение срока исковой давности начинается заново, а время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.

Согласно разъяснениям, содержащимся в п. 20 совместного Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 12.11.2001 № 15 и Пленума ВАС РФ от 15.11.2001 № 18, к действиям, свидетельствующим о признании долга, следует, в частности, относить признание претензии (если в ответ на просьбу кредитора погасить долг вы направили ему письмо о том, что готовы с ним расплатиться). Срок исковой давности прервется и в том случае, если вы сами обратитесь к кредитору с предложением изменить условия договора (например, попросите об отсрочке или рассрочке платежа). При изложенных обстоятельствах, если заемщик каждые три года, исчисляемые со следующего дня за днем истечения срока возврата займа по договору, направляет кредитору (заимодавцу) уведомительные письма, выражающие готовность вернуть сумму займа в ближайшее время, срок исковой давности будет восстанавливаться каждые три года (не истечет). Следовательно, не будет необходимости в признании налогооблагаемого дохода.

В качестве примера содержания письма можно привести следующий текст:

«В соответствии с условиями договора займа от 01.08.2012 наше предприятие обязано было вернуть сумму займа в размере 120 000 руб. в срок до 01.08.2013. В связи с тяжелым финансовым положением мы не смогли вернуть указанную сумму в установленный договором срок. Выражаем вам свою готовность вернуть полученные нами денежные средства, как только финансовое положение нашего предприятия позволит выполнить свои обязательства».

Вместо указанного письма от заемщика заимодавцу допустимо оформить претензию со стороны заимодавца и ответ на претензию от заемщика о признании суммы долга. В договоре о предоставлении займа целесообразно указать максимально возможный срок для возврата займа, что приведет к отсрочке даты начала исчисления срока исковой давности. Действующее гражданское законодательство не устанавливает каких-либо ограничений в отношении срока предоставления денежных средств по договору займа. Такой срок может быть установлен по усмотрению сторон договора. Для того чтобы избежать необходимости учитывать сумму невозвращенного займа в составе налогооблагаемых доходов, предприятию необходимо:

  • установить максимальный (в разумных пределах — например, 20 лет) срок возврата суммы займа;
  • после наступления срока возврата займа и прошествии после этого срока 2 лет и 11 месяцев направить в адрес заимодавца письмо о признании долга и обязательстве вернуть его в разумный срок;
  • указанное письмо необходимо высылать в адрес заимодавца по почте с уведомлением о вручении либо оставлять себе копию с отметкой заимодавца о получении такого письма. Договор беспроцентного займа заключают не часто, поскольку к такому роду сделок прибегают в основном родственники или друзья. Предметом займа выступают деньги/вещи, которые согласно договору одна сторона (заимодавец) передает другой (заемщику). Срок возврата денег/вещей оговаривается в документе. В договоре при оформлении беспроцентного займа денег необходимо указать, что проценты начисляться не будут. Вещи по умолчанию считаются переданными в беспроцентный заем. Договор оформляется в письменном виде, иначе (если имеет место устная форма займа) он считается недействительным, а в случае возникновения спора стороны утрачивают свои права и будут вынуждены искать свидетелей заключения сделки. К документу прилагается график предоставления займа, а также прописываются сроки его возврата. Сумма может быть возвращена досрочно. Оговаривается в соглашении и ответственность сторон:
  • при нарушении договорных обязательств недобросовестная сторона должна возместить убытки;
  • заемщик при несвоевременном возвращении займа выплачивает пеню за каждый день просрочки в оговоренном сторонами размере;
  • если одна из сторон нарушает исполнение условий, что приводит к материальным потерям второй стороны, виновник обязан выплатить штраф в сумме понесенного ущерба;
  • при нарушении графика возврата займа заимодавец вправе досрочно расторгнуть договор.

Согласно п. 1 ст. 808 ГК РФ в случае, когда заимодавцем выступает юридическое лицо, договор займа должен быть заключен в письменной форме. В противном случае он может быть признан недействительным на основании ч. 2 ст. 162 ГК РФ со всеми вытекающими последствиями, предусмотренными ст. 167 ГК РФ (двусторонняя реституция — возврат сторонами друг другу всего полученного по сделке).

Таким образом, главное при заключении договора беспроцентного займа между двумя юридическими лицами — доказать, что предоставляемый заем не является финансовой услугой, что иногда вызывает затруднения. Поэтому, на наш взгляд, лучше вариант использования на практике договора процентного займа под небольшой процент, но в данном случае возникает налог на прибыль заимодавца в размере 20 %.

Признаются ли сделки с беспроцентным займом контролируемыми сделками в соответствии с НК РФ?

Перечень оснований, по которым лица признаются взаимозависимыми, значительно расширен (п. 2 ст. 105.1 НК РФ).

В соответствии с подп. 1 п. 2 ст. 105.14 НК РФ установлено, что контролируемыми сделками признаются сделки между взаимозависимыми лицами (с учетом особенностей, предусмотренных указанной статьей).

Согласно п. 1 ст. 105.3 НК РФ если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются либо устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с разделом V.1 НК РФ сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.

Таким образом, сделки по предоставлению беспроцентного займа между взаимозависимыми лицами или выдаче поручительства в обеспечение исполнения обязательств взаимозависимого лица могут являться примером создания либо установления коммерческих или финансовых условий, отличных от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с разделом V.1 НК РФ сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми.

Необходимо отметить, что в соответствии с п. 3 ст. 105.3 НК РФ при определении налоговой базы с учетом цены товара (работы, услуги), примененной сторонами сделки для целей налогообложения (далее — цена, примененная в сделке), указанная цена признается рыночной, если федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, не доказано обратное либо если налогоплательщик не произвел самостоятельно корректировку сумм налога в соответствии с п. 6 ст. 105.3 НК РФ.

Налогоплательщик вправе самостоятельно применить для целей налогообложения цену, отличающуюся от цены, примененной в указанной сделке, в случае, если цена, фактически примененная в указанной сделке, не соответствует рыночной цене.

Если при осуществлении налогового контроля федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, будет установлено, что сделки по предоставлению беспроцентного займа между взаимозависимыми лицами или выдаче поручительства в обеспечение исполнения обязательств взаимозависимого лица соответствуют определению предпринимательской деятельности (п. 1 ст. 2 ГК РФ) и условия данных сделок не отличаются от тех, которые имели бы место в сопоставимых сделках между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то основания для корректировки налоговых обязательств такого налогоплательщика отсутствуют.

Согласно п. 9 ст. 105.14 НК РФ при определении суммы доходов по сделкам федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, для целей указанной статьи вправе проверить соответствие сумм полученных доходов по сделкам рыночному уровню с учетом положений гл. 14.2, 14.3 НК РФ. Отсутствие дохода у лица, выдавшего беспроцентный заем или поручительство, не является препятствием для осуществления налогового контроля.

Предоставление юридическими лицами, не являющимися кредитными организациями, беспроцентных займов физическим лицам и (или) другим юридическим лицам, а также получение такого займа относятся к операциям с денежными средствами или иным имуществом, подлежащим обязательному контролю (Федеральный закон от 07.08.2001 № 115-ФЗ (в ред. от 29.07.2017) «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма»). Контроль обязателен, если сумма совершения таких сделок равна или превышает 600 000 руб. либо равна сумме в иностранной валюте, эквивалентной 600 000 руб., или превышает ее.

Таким образом, сделки по предоставлению беспроцентного займа между взаимозависимыми лицами или выдаче поручительства в обеспечение исполнения обязательств его в случаях, предусмотренных НК РФ, могут признаваться контролируемыми, а в некоторых случаях таковыми являются согласно российскому законодательству.

НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ У ОРГАНИЗАЦИИ — ЗАЕМЩИКА

налог на прибыль

Несмотря на то, что использование беспроцентных займов допускается законом, у организаций, которые заключают такие договора, могут возникнуть определенные проблемы, связанные с исчислением налога на прибыль. Касается это организаций, выступающих по договору беспроцентного займа в качестве заемщиков, к которым налоговые органы предъявляют претензии по поводу экономии на процентах за использование заемных средств.

Сумма самого беспроцентного займа не попадает под налогообложение, так как на основании подпункта 10 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) в целях налогообложения не учитываются следующие доходы:

«В виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований».

А вот в отношении неначисленных процентов, позиция налоговых органов была следующая: у организации, получающей беспроцентный заем, возникает налогооблагаемая база по налогу на прибыль в виде суммы экономии на процентах. Аргументировали свою позицию работники МНС тем, что получение организацией займа следует рассматривать как оказание ей финансовой услуги, причем в данном случае, эта услуга считается безвозмездной, так как при предоставлении беспроцентного займа проценты не начисляются. А затем, обращаясь к пункту 8 статьи 250 НК РФ, согласно которой внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы:

«В виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 настоящего Кодекса.
При получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 настоящего Кодекса, но не ниже определяемой в соответствии с настоящей главой остаточной стоимости — по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) — по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком — получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки».

Таким образом, у организации-заемщика, при получении беспроцентного займа возникает внереализационный доход в виде безвозмездно полученной услуги.

Косвенным подтверждением своей позиции налоговые органы считают и положения подпункта 15 пункта 3 статьи 149 НК РФ, в которой указано, что для целей НДС предоставление займа считается финансовой услугой.

Некоторые работники налоговых органов пытаются даже доказать, что при использовании беспроцентного займа у организации возникает материальная выгода, ссылаясь при этом на положения статьи 212 НК РФ.

Исходя из всего этого, налоговые органы настаивают на том, что организация — заемщик должна рассчитать сумму неуплаченных процентов по ставке рефинансирования ЦБ РФ, и подвести ее под налогообложение по налогу на прибыль.

Нужно сказать, что такая позиция работников МНС более чем спорна. Приведем доводы, на основании которых налогоплательщик может доказать, что при получении беспроцентного займа у него не возникает обязанности включать в налоговую базу по налогу на прибыль сумму неначисленных процентов.

Сначала приведем доводы, по которым предоставление займа нельзя считать финансовой услугой в целях налогообложения прибыли. Обратимся к понятию «услуга», установленному налоговым законодательством. Оно закреплено в пункте 5 статьи 38 НК РФ:

«Услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности».

Как видим, в данном определении содержится один из обязательных признаков услуги: реализация результатов деятельности. В отношении беспроцентных займов этот признак не соблюдается, так как деятельность заимодавца завершается в тот момент, когда заем передан, а заемщик потребляет результаты деятельности лишь после ее окончания. Поэтому считать беспроцентный заем финансовой услугой в целях налогообложения нельзя.

Нельзя отнести беспроцентный заем и к безвозмездно полученному имуществу. В соответствии с пунктом 2 статьи 248 НК РФ:

«Для целей настоящей главы имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги)».

Однако по договору займа у стороны, получающей заемные средства, возникают обязанности по возврату полученного имущества. Напомним, что в соответствии с пунктом 1 статьи 807 ГК РФ:

«По договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.
Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей».

То есть, в отношении договора займа, положения статьи 248 НК РФ не выполняются, следовательно, предоставление беспроцентного займа нельзя признать безвозмездно полученным имуществом.

Безосновательным является и утверждение налоговых органов, что получение беспроцентного займа предполагает получение материальной выгоды субъектом хозяйственной деятельности.

Дело в том, что понятие «материальная выгода» определено только по отношению к физическим лицам. Глава 23 НК РФ содержит прямое указание на материальную выгоду, но данное понятие используется при определении налога на доходы физических лиц. В главе же 25 «Налог на прибыль организаций» какого-либо упоминания о материальной выгоде в виде экономии на процентах нет. А проводить аналогию между совершенно двумя разными налогами, а именно, НДФЛ и налогом на прибыль, по крайней мере, неуместно. Поэтому, если в целях налогообложения прибыли понятие материальной выгоды отсутствует, то и переносить это понятие и порядок исчисления из главы, регулирующей другой налог, нельзя.

Такой вывод, в частности, сформулирован в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 24 ноября 2003 года по делу №А56-15631/03,в Постановлении Президиума ВАС Российской Федерации от 3 августа 2004 года №3009/04 «Об обоснованности признания недействительным решения Инспекции министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Ленинскому району города Самары, так как у заемщика после получения займа всегда возникает обязанность возвратить имущество займодавцу» и в иных документах. С выводами Президиума ВАС Российской Федерации согласились и налоговые органы. На страницах журнала «Главбух» (№19, 2004 год) руководитель Департамента налогообложения прибыли (дохода) ФНС Российской Федерации Карен Оганян сообщил, что налоговые инспекции не должны требовать включать в доход материальную выгоду по беспроцентным займам. Позднее позиция налоговых органов была выражена в Письме ФНС Российской Федерации от 13 января 2005 года №02-1-08/5@ «По вопросу учета в целях налогообложения беспроцентного займа», в котором указано:

«Федеральная налоговая служба сообщает следующее.
Письмом Министерства финансов Российской Федерации от 20.05.2004 №04-02-03/91 разъяснено, что глава 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) не содержит положений, которые устанавливают порядок определения для целей налогообложения доходов в случаях, когда налогоплательщик получает беспроцентный займ.
Согласно статье 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «Налог на доходы физических лиц», «Налог на прибыль (доход) организаций», «Налог на доходы от капитала» указанного НК РФ.
Глава 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ не дает оценки «экономической выгоды» за пользование беспроцентным займом.

Таким образом, неуплаченная сумма процентов в целях налогообложения прибыли не рассматривается в качестве дохода у заемщика».

НАЛОГ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ

Пункт 2 статьи 171 главы 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ предоставляет налогоплательщику право на вычет «входного» налога, уплаченного им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления налогооблагаемых операций, за исключением случаев, когда сумма «входного» налога учитывается в стоимости товаров (работ, услуг), установленных пунктом 2 статьи 170 НК РФ.

Кроме того, к вычету принимаются суммы налога, уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию России в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории.

Обратите внимание!
В отношении товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком на территории России, налоговое законодательство связывает предоставление вычета с условием оплаты стоимости товаров (работ, услуг) поставщику, предъявившему этот налог к уплате.
В отношении операций ввоза, вычет предоставляется независимо от того, рассчитался налогоплательщик с контрагентом или нет. При осуществлении ввоза, НДС уплачивается не поставщику импортных товаров, а таможенным органам при таможенном оформлении и относится к таможенным платежам. В связи с этим, НДС, уплаченный таможенным органам при ввозе товаров на территорию Российской Федерации, принимается к вычету по мере принятия к учету товаров по первичным бухгалтерским документам независимо от факта его реализации и оплаты поставщику.

Статья 172 главы 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ устанавливает общие и специальные правила применения налоговых вычетов.

Общие правила установлены пунктом 1 статьи 172 НК РФ, к ним относятся:

  • товары (работы, услуги) в том числе основные средства и нематериальные активы, которые должны быть приняты налогоплательщиком к учету;
  • предъявленный по ним НДС должен быть уплачен налогоплательщиком;
  • на руках у налогоплательщика должны быть счет-фактура и документы об оплате. Причем сумма налога в счете-фактуре, расчетных документах, первичных учетных документах должна быть выделена отдельной строкой.

Если у налогоплательщика выполнены все вышеперечисленные условия, он имеет право на вычет. Обратите внимание!
Основным документом, служащим основанием для получения вычета является, конечно же, счет-фактура, полученный от поставщика товаров (работ, услуг), оформленный надлежащим образом. Однако это не единственный документ, по которому налогоплательщик может получить вычет. НК РФ позволяет получить вычет и по иным документам в случаях, предусмотренных подпунктами 3, 6-8 статьи 171 НК РФ. Статья 172 НК РФ содержит и специальные правила применения налоговых вычетов.

Пунктом 2 разъясняется, в каком размере предоставляется вычет в случае, если налогоплательщик рассчитывается со своим контрагентом за приобретенные товары (работы, услуги) собственным имуществом (в том числе векселем третьего лица). При использовании в качестве оплаты собственного имущества, налогоплательщик имеет право принять к вычету не ту сумму налога, которую указал контрагент в своем счете-фактуре, а сумму налога, исчисленную исходя из балансовой стоимости передаваемого имущества, с учетом его переоценок и амортизации, которые проводятся в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Рассматривая порядок применения налоговых вычетов, нельзя обойти стороной еще один документ. Речь идет об Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 8 апреля 2004 года №169-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью «Пром Лайн» на нарушение конституционных прав и свобод положением пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации». Напомним, что данное Определение Конституционный суд вынес в отношении налогоплательщика, которому было отказано налоговым органом в возмещении суммы налога, уплаченной поставщику путем зачета встречных требований.

Причем, отказывая в принятии конкретной жалобы налогоплательщику, Конституционный Суд сформулировал и высказал свою позицию относительно порядка применения налоговых вычетов по НДС. Выводы Конституционного Суда данным Определением, можно без преувеличения назвать «новым прочтением» налогового законодательства, в частности, статьи 171 НК РФ.

Непосредственно из текста пункта 2 статьи 171 НК РФ вытекает, что основанием для вычета НДС у налогоплательщика является факт уплаты его поставщику. Когда оплата производится деньгами, то налоговики особых претензий не выдвигают, если же расчет осуществляется иным способом, то нередко возникают спорные моменты, например, в отношении взаимозачетов.

Конституционный Суд Российской Федерации уже касался темы применения вычетов с использованием неденежных форм расчетов в своем Постановлении от 20 февраля 2001 года №3-П «По делу о проверке конституционности абзацев второго и третьего пункта 2 статьи 7 Федерального закона «О налоге на добавленную стоимость» в связи с жалобой закрытого акционерного общества «Востокнефтересурс». Рассматривая тогда эту проблему, Конституционный Суд Российской Федерации подтвердил право налогоплательщиков на вычет при использовании неденежных форм расчетов, указав на то, что под фактически уплаченными поставщикам суммами налога подразумеваются реально понесенные налогоплательщиком затраты (в форме отчуждения части имущества в пользу поставщика) на оплату начисленных поставщиком сумм налога.

Казалось бы, все ясно и понятно. Оплату поставщику можно произвести не только денежными средствами, но и любым иным имуществом, принадлежащим налогоплательщику.

Однако, продолжая рассуждения в отношении сумм налога фактически уплаченных поставщикам, в своем апрельском Определении Конституционный Суд пошел дальше и отметил, что в целях принятия налога к вычету, помимо установления факта уплаты, необходимо произвести анализ произведенных налогоплательщиком затрат с целью ответа на вопрос, что представляют собой те средства, которыми налогоплательщик рассчитался с контрагентом. В результате «логических» рассуждений Конституционный Суд пришел к выводам:

  • если оплата за товары (работы, услуги) поставщику производится собственным имуществом (включая ценные бумаги, векселя, имущественные права), то право на вычет у налогоплательщика возникает только в том случае, если передаваемое имущество ранее было получено им либо по возмездной сделке и на момент принятия к вычету сумм налога полностью оплачено, либо в счет оплаты реализованных (проданных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг). Если переданное имущество оплачено не полностью, то сумма налога, принимаемая к вычету у налогоплательщика должна исчисляться соответственно той доле, в которой имущество оплачено;
  • если в оплату передается имущество, ранее полученное налогоплательщиком безвозмездно, то права на налоговый вычет у налогоплательщика вообще не возникает, так как последний не несет никаких реальных затрат;
  • если оплата поставщику осуществляется денежными средствами, то право на вычет возникает лишь тогда, когда эти денежные средства получены налогоплательщиком в счет оплаты реализованных им товаров (работ, услуг). Если для оплаты используются заемные денежные средства, то и право на вычет у налогоплательщика возникает лишь тогда, когда последний расплатился с кредитором.

После появления Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 8 апреля 2004 года №169-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью «Пром Лайн» на нарушение конституционных прав и свобод положением пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации», мнения налоговиков разделились, причем руководство налогового ведомства — ФНС и Минфин России, вообще воздерживалась от официальных комментариев. Однако на местах, контролирующие ведомства сразу же взяли на вооружение аргументы Конституционного Суда.

Естественно, что сегодня громадное число организаций находится в неведении, можно или нельзя получить вычет по налогу, если фирма расплатилась за товары (работы, услуги) заемными средствами.

Нужно отметить, что сам Конституционный суд понял, что, защищая интересы бюджета, он несколько «перестарался». Сначала секретариат Конституционного суда разъяснил, что сам по себе факт покупки товара на непогашенный кредит не может препятствовать возврату налога, а Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 8 апреля 2004 года №169-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью «Пром Лайн» на нарушение конституционных прав и свобод положением пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации» должно приниматься во внимание только при неденежной форме расчетов, либо когда сделка по купле-продаже, представляется изначально сомнительной. А затем появилось и Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 4 ноября 2004 года №324-О «По ходатайству Российского Союза промышленников и предпринимателей (работодателей) об официальном разъяснении определения Конституционного суда Российской Федерации от 8 апреля 2004 года №169-О об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью «Пром Лайн» на нарушение конституционных прав и свобод положением пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации», в котором Конституционный Суд еще раз подчеркнул (уже официально), что претендовать на вычет может любой налогоплательщик, применивший при расчете за товары или услуги «любые законные гражданско-правовые способы реализации товаров». Правда, оба эти заявления, внушающие оптимизм, высокий суд сделал с очень существенной оговоркой: покупатель может получить вычет лишь в том случае, если поставщик уплатил НДС в бюджет в денежной форме. Получается, что у налоговых органов появился лишний аргумент для отказа в вычете — ссылка на недобросовестность поставщика. Однако убедить арбитраж в том, что продавец не заплатил НДС, налоговым органам будет несколько сложнее, чем доказать наличие у покупателя непогашенного кредита.

Как видим, разъяснения могут сослужить налогоплательщикам хорошую службу. Во-первых, суд недвусмысленно дал понять, что Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 8 апреля 2004 года №169-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью «Пром Лайн» на нарушение конституционных прав и свобод положением пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации» все — таки касается конкретного дела (ООО «Пром Лайн») и ссылаться на него при рассмотрении других дел нельзя. Во-вторых, принцип реальности затрат не касается фирм, у которых сделки экономически обоснованы. До этого момента, зачет НДС, оплаченного заемными средствами можно применять. В том случае, если будет доказана «недобросовестность» поставщика вычет получить вряд ли удастся, несмотря на то, что такое право предоставлено НК РФ.

Таким образом, если у налогоплательщика отсутствуют признаки недобросовестности, а оплата приобретенных товаров, работ, услуг осуществлена с расчетного счета организации денежными средствами, сформированными, в том числе и за счет заемных средств, то задолженность по займу не может служить основанием для отказа в применении налоговых вычетов по НДС. Об этом указано в Постановлении Президиума ВАС Российской Федерации от 14 декабря 2004 года №4149/04 «О признании недействительным решения инспекции МНС РФ по Чкаловскому району города Екатеринбурга от 11.08.2003 №12-8/557 о взыскании с ООО «Фабрика «Евромебель» штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ».

И в заключении рассматриваемого вопроса отметим, что финансовое ведомство по поводу зачета сумм налога, уплаченного за счет заемных средств, дало положительный ответ в своем Письме от 28 июня 2004 года №03-03-11/109. Поэтому налогоплательщикам можно посоветовать использовать в своей практике сей документ, ведь выполнение официальных разъяснений Минфина является обстоятельством, исключающим вину фирмы (статья 111 НК РФ). Так что использование данного Письма поможет избежать налоговых санкций, даже если налоговый вычет по НДС признают неправомерным.

Обратите внимание!
Часто у бухгалтера возникают вопросы по поводу возмещения сумм «входного» НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) используемым налогоплательщиком для осуществления деятельности, попадающей под налогообложение, при условии того, что оплатило данные товары (работы, услуги) третье лицо. Точка зрения налоговых органов в этом вопросе такова: если за товары (работы, услуги) рассчиталось третье лицо, то налогоплательщик не имеет права на вычет. Видимо эта позиция основана на буквальном прочтении пункта 2 статьи 171 НК РФ:

«Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации».

Думается, что данная трактовка текста НК РФ, не совсем законна.
Сам текст НК РФ не содержит требования, что налогоплательщик должен сам оплатить указанные товары (работы, услуги). В том случае, если организация не имеет достаточно денежных средств для того, чтобы рассчитаться с поставщиками за приобретаемую продукцию, материалы или товары, она может обратиться к другим организациям, чтобы они осуществили за ее платежи.

Организация заключает договор займа с другой организацией и указывает в договоре, что денежные средства должны быть перечислены третьей организации (поставщику). В этом случае, в договоре должны быть указаны перечисленные выше сведения.

Организация должна уведомить своего поставщика о том, что денежные средства будут перечислены другой организацией. Кроме того, нужно получить от организации-плательщика копию платежного поручения в качестве подтверждения того, что товар действительно оплачен.

В том случае, когда оплата осуществлена, а товар получен и принят к учету, организация может предъявить сумму уплаченного НДС к вычету на основании пункта 2 статьи 171 НК РФ. В соответствии с положениями пункта 1 статьи 172 НК РФ для получения права на вычет должны выполняться следующие условия:

  • приобретенные товары приняты к учету;
  • товары оплачены;
  • имеется надлежащим образом оформленный счет-фактура;
  • имеются документы, подтверждающие фактическую уплату сумм налога.

В данной статье НК РФ не содержится положения, регламентирующего порядок оплаты, то есть не говорится прямо о том, что организация может предъявить НДС к вычету только в том случае, если оплачивает товары самостоятельно, перечисляя деньги со своего расчетного счета.

В том случае, когда заключен договор займа, по которому займодавец перечисляет денежные средства поставщику, следует иметь в виду, что согласно статье 807 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее ГК РФ), договор займа считается заключенным с того момента, когда были переданы деньги, а статьей 224 ГК РФ установлено, что деньги считаются переданными, когда они фактически поступили во владение приобретателя или указанного им лица. Таким образом, если в договоре займа указано, что деньги должны быть перечислены на расчетный счет третьего лица, то после их получения поставщиком считается, что деньги получены заемщиком и, следовательно, оплата за приобретенные товары произведена за счет заемщика.

На сегодняшний день существует положительная арбитражная практика, доказывающая, что даже при условии оплаты материально-производственных ресурсов третьим лицом, налогоплательщик имеет право на вычет. Смотрите Постановление ФАС Центрального округа от 15 января 2002 года по делу №А23-2248/01А-5-152. В данном Постановлении указывается, что в результате проверки за период с 1 апреля 1998 года по 31 апреля 2001 года ИМНС вынесла решение о привлечении ООО к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, заключающегося, по мнению налогового органа, в необоснованном зачете суммы НДС по приобретенным ценностям, оплата которых производилась третьими лицами.

ИМНС полагала, что моментом, когда такой зачет НДС может быть произведен, признается не дата оплаты третьими лицами ценностей, приобретенных и поставленных на учет ООО, а дата погашения обществом его задолженности перед третьими лицами.

ООО обратилось в суд с иском о признании недействительным решения налоговой инспекции в части доначисления НДС, пени за несвоевременную уплату НДС, применения штрафа на основании статьи 122 НК РФ, а также в части требования об уменьшении на исчисленные в завышенном размере суммы НДС.

Решением арбитражного суда исковые требования удовлетворены. Постановлением апелляционной инстанции решение оставлено без изменения.

Кассационная инстанция, рассматривая данное дело по жалобе ИМНС, не нашла оснований для отмены или изменения обжалуемых решения и постановления. Суд правомерно определил, что суммы «входного» НДС по приобретенным ценностям, оплаченным третьими лицами, принимаются к зачету.

Анализируя нормы налогового законодательства и обстоятельства дела в совокупности, суд пришел к обоснованному выводу о том, что право на зачет налога на добавленную стоимость по приобретенным товарно-материальным ценностям возникает у плательщика — покупателя при условии оприходования им товаров в соответствии с установленными правилами, а также оплаты стоимости поставки вне зависимости от того, кто и в силу каких гражданско-правовых отношений такую оплату произвел.

НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ У ОРГАНИЗАЦИИ — ЗАИМОДАВЦА

НАЛОГ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ, объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказанных услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно подпункту 15 пункта 3 статьи 149 НК РФ, выдача беспроцентного займа в денежной форме не подлежит обложению (освобождены от обложения) НДС.

В пункте 3 статьи 149 НК РФ операции по предоставлению денежных средств в заем именуется как финансовая услуга только для целей освобождения от уплаты налога на добавленную стоимость.

Кроме того, пункт 28 Методических рекомендаций по применению главы 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ, утвержденных Приказом МНС Российской Федерации от 20 декабря 2000 года №БГ-3-03/447 «Об утверждении Методических рекомендаций по применению главы 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса Российской Федерации», дано разъяснение, что при применении подпункта 15 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежит обложению НДС плата за предоставление в заем денежных средств.

Оказание услуг по предоставлению займа в иной форме облагается НДС, так как осуществляется переход права собственности, пусть и на возвратной основе.

НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ

Согласно пункту 12 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы:

«В виде средств или иного имущества, которые переданы по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая долговые ценные бумаги), а также в виде средств или иного имущества, которые направлены в погашение таких заимствований».

Пунктом 6 статьи 250 НК РФ установлено, что внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам.

В состав внереализационных расходов включаются расходы, в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 НК РФ (подпункт 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ). При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставляемого кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц) и доходности, установленной эмитентом (ссудодателем).

Таким образом, операции по передаче денежных средств по договору беспроцентного займа, при исчислении налоговой базы по прибыли не учитываются как у организации — заемщика, так и организации — заимодавца. Поскольку на основании изложенного выше, при исчислении налоговой базы по прибыли доходами и расходами признаются соответственно только проценты, полученные и уплаченные по заключенным договорам займа. Отрицательные суммовые и курсовые разницы у организации заемщика, по беспроцентным договорам, не уменьшают налогооблагаемой прибыли.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *