ПБУ 18 02

ПБУ 18/02 – последняя редакция 2018

Актуальная версия Положения введена в действие Приказом Минфина № 57н от 06.04.15 г., само ПБУ утверждено Приказом № 114н от 19.11.02 г. Документ регулирует порядок отражения в бухучете и внесения данных в финотчетность юрлиц в части расчетов по налогу с прибыли. Следовательно, нормы ПБУ распространяются только на плательщиков прибыли. Юрлица, использующие в своей деятельности иные налоговые режимы, не обязаны выполнять требования Положения.

Основная цель Положения заключается в определении взаимосвязей между показателями налогооблагаемой базы и начисленными суммами прибыли или же полученного предприятием убытка. При этом в бухучете, а также отчетности, формируются разницы налога по БУ (бухучет) и НУ (налоговый учет). Дополнительно в БУ отражаются величины, влияющие на последующий расчет налога, то есть определенного в будущих периодах, а не текущем.

Проще говоря, главное отличие расчета налога с применением Положения состоит в использовании разниц, классификация которых утверждена Минфином, между НУ И БУ. Если говорить о ПБУ 18, кто обязан применять? Какие разницы существуют? И как выполняются проводки в учете? Об этом – далее.

Применение ПБУ 18/02

Мы уже выяснили, что область применения этого Положения распространяется исключительно на плательщиков налога с прибыли (п. 1). При этом не имеет значения правовая форма собственности такого субъекта и его отраслевая сфера деятельности. Как ООО, так и АО, а также их подразделения обязаны использовать требования ПБУ 18/02, проводки выложены в конце статьи.

На первый взгляд, все очень просто. Компания платит налог с прибыли, значит, бухгалтер должен выполнять расчеты с учетом разниц по ПБУ. Не платит – обязанности применения 18/02 не возникает. Но на деле – так, да не так. Из общих правил есть свои исключения. Выясним точнее. Кто все-таки может не вести учет по нормам 18/02, кто это делать обязан, а у кого есть законное право выбора.

Кто обязан применять ПБУ 18/02 – организации, которые:

  • Являются плательщиками налога с прибыли по требованиям глав. 25 НК.
  • Не относятся к субъектам МП (малое предпринимательство).
  • Не имеют права вести учет и формировать отчетность по упрощенной методике.
  • Не являются НКО или кредитными учреждениями.

Кто не обязан применять ПБУ 18/02:

  • Индивидуальные предприниматели.
  • Компании, ведущие бизнес с использованием различных спецрежимов – сельхоз, упрощенка, вмененка.
  • Кредитные структуры.
  • Учреждения ГУП или МУП (государственные/муниципальные унитарные предприятия).
  • Фирмы, занимающиеся игорной деятельностью и уплачивающие в бюджет налог с такого бизнеса.
  • Юрлица, освобождаемые по нормам глав. 25 от необходимости по исчислению и уплате налога с прибыли или не признаваемые плательщиками такого налога.

Обратите внимание! Как использование спецрежима, так и право на освобождение от налога с прибыли, предоставляется только при соблюдении определенных законодательных условий. Когда фирма перестает соответствовать таким критериям, деятельность переводится обратно на общий режим. Следовательно, у предприятия возникает обязанность по расчетам с применением ПБУ 18/02. Если видов ОКВЭД несколько, и прибыль вычисляется раздельно, для верности расчетов требуется обеспечить раздельный учет показателей.

Кто вправе выбирать применять ПБУ 18/02 или нет

В соответствии с п. 2 ПБУ 18/02 это такие субъекты, которые по нормам Закона № 402-ФЗ от 06.12.11 г. вправе вести бухучет упрощенно. Равно как и отчетность при этом составляется в упрощенном виде. Какие именно компании относятся к такой категории? Это следующие лица (п. 4 стат. 6 закона № 402-ФЗ):

  • Фирмы-субъекты МП.
  • Различные НКО.
  • Предприятия, наделенные статусом участников инновационного проекта «Сколково».

Обратите внимание! Применять или нет в учете ПБУ 18, проводки далее – решает каждый обозначенный субъект самостоятельно. Выбранный вариант обязательно требуется утвердить в учетной политике фирмы, наравне с методикой ведения учета – обычной или упрощенной. Имейте в виду, что, если фирма состоит в перечне по п. 5 стат. 6 закона № 402-ФЗ, она не может воспользоваться правом на ведение упрощенного учета, а значит, и отказываться от 18/02 не вправе.

Как определяется налог по прибыли при использовании ПБУ 18/02

Теперь мы знаем, когда применяется ПБУ 18/02 и кем. А в чем же заключается расчет налога по нормам данного Положения? Ведь, не секрет, что этот документ является одним из самых запутанных и непонятных для бухгалтеров. Когда в 2002 г. он был впервые введен в действие, разобраться на момент выхода, что к чему, удалось далеко не всем и не сразу. В чем же загвоздка?

Ведение учета по требованиям 18/02 предполагает обязательный расчет разниц, как постоянных, так и временных. Когда налог определяется без ПБУ 18/02, предварительно рассчитывается облагаемая база путем вычисления доходно-расходных показателей, а затем с налогооблагаемой величины начисляется в пользу государства налог по актуальной ставке. Тариф на 2018 г. утвержден в размере 20 %, из которых 3 % идет в федеральный бюджет, 17 % – в региональный.

Но с применением положений 18/02 расчет налога усложняется. Трудоемкость процесса заключается, прежде всего, в выявлении и отражении на счетах разниц в приходно-расходных величинах, возникающих в БУ и НУ. Чтобы сблизить эти два вида учета, бухгалтеру и приходится выполнять дополнительные проводки на специальных счетах. Такие разницы между финрезультатами по БУ и НУ носят название постоянных или временных. Эти суммы служат для отражения сумм, образованных по причине различия в законодательных нормах по БУ и НУ. Данные вносятся на счета согласно подтверждающей первичной документации компании или по методике, утвержденной предприятием самостоятельно.

Налог на прибыль организаций

Постоянные и временные разницы – определение

В целях достоверности учета информация о постоянных разницах (ПР) и временных (ВР) подлежит отражению в обособленном виде. Кроме того, для точной аналитики все разницы временного характера учитываются дифференцированно, то есть по типу актива или обязательства, ставшего первопричиной возникновения такой разницы. Понятие ПР и ВР дано в разд. II ПБУ:

  • Разницы постоянного типа – к таким суммам (ПНО или ПНА) относятся как доходы, так и расходы, формирующие прибыль по БУ, но не входящие в облагаемую базу по НУ текущих и следующих периодов. Или наоборот, суммы, входящие в базу по НУ, но не учитываемые в БУ как доходы-расходы. Возникают, как правило, в случае превышения расходов в БУ над расходами в НУ при наличии по НК лимитов по таким издержкам; в случае непризнания в НУ расходов, имеющих место в БУ; при образовании в БУ убытка, который взять в НУ по законодательству не разрешается.
  • Разницы временного типа – к этим суммам относятся те доходно-расходные показатели, которые в БУ отражаются в одном периоде, а в НУ – в другом. Вызывают образование отложенной величины налога с прибыли, то есть такой суммы, которая подлежит перечислению не в текущем периоде, а в последующих. Бывают двух видов – вычитаемые ВР и налогооблагаемые. Первые образуют отложенный налог, уменьшаемый подлежащую уплате сумму в последующих или следующем периоде. Второй – увеличивающий сумму налога к перечислению. Все варианты возникновения ВР перечислены в п. 11, 12 ПБУ. В соответствии с п.18 ПБУ 18/02 по мере полного или частичного уменьшения налогооблагаемых ВР уменьшаются и ОНО.

Проводки по ПБУ 18/02 с примерами:

  • Д 09 К 68.4 – в учете компании отражен ОНА (отложенный налоговый актив). Такая проводка возникает при появлении вычитаемой ВР.
  • Д 68.4 К 77 – в учете фирмы отражено ОНО (отложенное налоговое обязательство). Эта запись возникнет при налогооблагаемой ВР. Расчет суммы ОНО производится путем умножения величины ВР на ставку налога. Этот же принцип действует и при определении величины ОНА.
  • Д 99 К 68 – в учете компании бухгалтер отразил ПНО (постоянное налоговое обязательство). Положительный показатель образуется при превышении прибыли по НУ над прибылью по БУ. Величина ПНО равняется сумме разницы (постоянной), перемноженной со ставкой налога.
  • Д 68 К 99 – в учете фирмы бухгалтер отразил ПНА (постоянный налоговый актив). При этом ПР является отрицательной величиной, образованной при превышении прибыли по БУ над прибылью по НУ.

Чтобы бухгалтер мог проверить корректность расчетов налога с прибыли, после того как отражены все ПР и ВР, а также суммы ОНА/ОНО, ПНО/ПНА, необходимо сравнить полученные показатели в БУ и НУ. Для этого используется формула:

Налогооблагаемая база х 20 % = Величина условного дохода или же расхода по НП + Сумма ПНО + Сумма изменения ОНА – Сумма ПНА – Сумма изменения ОНО.

Вывод – В этой статье мы рассмотрели, что регламентирует Положение 18/02. Отдельно приведены категории субъектов, обязанных или нет применять нормы указанного документа, а также имеющих право выбора на работу с ним. Чтобы в учете отразить начисление по ПБУ 18, проводки выполняются на специальных счетах по Приказу № 94н от 31.10.00 г. Помните, что малые фирмы-субъекты МП вправе не использовать норм 18/02, равно как и иные компании, применяющие упрощенную методику бухучета.

Если вы нашли ошибку, пожалуйста, выделите фрагмент текста и нажмите Ctrl+Enter.

Налог на прибыль по ПБУ 18 02 для чайников

Мы указали выше применительно к ПБУ 18 02, кто должен применять стандарт, а как это делать, расскажем ниже.

Плательщики налога на прибыль знают, что бухгалтерская прибыль и прибыль налоговая – это не одно и то же. Применение ПБУ 18/02 направлено на то, чтобы отражать в бухучете и отчетности различие налога на бухгалтерскую прибыль (убыток) от налога на налогооблагаемую прибыль (убыток) (п. 1 ПБУ 18/02).

Проводки по ПБУ 18/02 делаются либо по мере возникновения разниц в бухгалтерском и налоговом учете, либо уже при расчете налога на прибыль по итогам отчетного периода или года. Первый вариант распространен тогда, когда учет по ПБУ 18/02 ведется в автоматическом режиме в бухгалтерской программе. При ручном учете расчетов по налогу на прибыль обычно применяется второй вариант.

Простейшие и базовые понятия при применении ПБУ 18/02 – условный расход (УРНП) и условный доход (УДНП) по налогу на прибыль.

УРНП – это условная величина налога на прибыль, исчисленная с бухгалтерской прибыли, а УДНП – с бухгалтерского убытка (п. 20 ПБУ 18/02).

Рассмотрим основы применения ПБУ 18 для чайников с примерами.

Предположим, что по итогам отчетного периода бухгалтерская прибыль организации составила 1 000 000 рублей. Эта сумма соответствует превышению за отчетный период кредитового оборота счета 99 «Прибыли и убытки» (с дебета счетов 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы») над дебетовым оборотом счета 99 в корреспонденции с теми же счетами 90, 91 (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н). Следовательно, условный расход по налогу на прибыль составит 200 000 рублей (1 000 000 рублей * 20%) и будет отражен так:

Дебет счета 99 – Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчет налога на прибыль» на сумму 200 000 рублей

Если бы у организации был убыток, то делалась бы обратная проводка на условный доход по налогу на прибыль.

УРНП (УДНП) нужно отличать от текущего налога на прибыль (ТНП). ТНП – это налог на прибыль, исчисленный с прибыли, сформированной по правилам налогового учета. Если у конкретной организации разниц между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью в отчетном периоде не было (а такое тоже может быть), то УРНП = ТНП (п. 21 ПБУ 18/02). Но обычно различия есть. И обусловлены они постоянными и временными разницами.

ПНО и ПНА

Рассчитывая налог на прибыль по ПБУ 18/02, после исчисления УРНП (УДНП) нужно определить, есть ли между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью постоянные разницы, т. е. те разницы, которые в будущем не повлияют на бухгалтерскую или налогооблагаемую прибыль (п. 4 ПБУ 18/02).

К примеру, суммы материальной помощи в бухгалтерском учете уменьшают прибыль, а в налоговом учете не признаются в качестве расхода (п. 23 ст. 270 НК РФ, п.п. 4,5, 11 ПБУ 10/99). Постоянные разницы, умноженные на ставку налога на прибыль, — это постоянные налоговые обязательства (ПНО) (когда из-за постоянных разниц уменьшается бухгалтерская прибыль, а налогооблагаемая прибыль не изменяется) или постоянные налоговые активы (ПНА) (когда из-за постоянных разниц бухгалтерская прибыль увеличивается, а налогооблагаемая не изменяется). Когда возникает ПНА? Например, организация дооценила по рыночной стоимости свои финансовые вложения в виде ценных бумаг. В бухгалтерском учете доход признается, а в налоговом – нет (п. 20 ПБУ 19/02, пп. 25 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Продолжим наш пример. Организация в отчетном периоде начислила материальную помощь работникам в размере 60 000 рублей. Следовательно, ПНО в сумме 12 000 рублей (60 000 рублей * 20%) будет отражено так (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н):

Дебет счета 99 – Кредит счета 68, субсчет «Расчет налога на прибыль» на сумму 12 000 рублей

ОНО и ОНА

Далее нужно определить временные разницы, из-за которых бухгалтерская и налогооблагаемая прибыль различаются потому, что какие-то доходы или расходы признаются в бухгалтерском учете в этом отчетном периоде, а в налоговом учете в следующем периоде или наоборот (п. 8 ПБУ 18/02). Так возникают отложенные налоговые активы (ОНА) и отложенные налоговые обязательства (ОНО) (п.п.14, 15 ПБУ 18/02). Рассчитываются ОНА и ОНО как произведение временных разниц на ставку налога на прибыль.

Повторим, ОНА появляются, когда из-за возникших разниц налог на прибыль будет уменьшен в следующих отчетных периодах, а ОНО – если будет увеличен.

Типичный пример – формирование резерва на предстоящую оплату отпусков, когда в налоговом учете такой резерв не создается. Другой пример – использование разных методов амортизации в бухгалтерском и налоговом учете.

Предположим в нашем примере, что в отчетном периоде в организации был создан резерв на оплату отпусков в размере 370 000 рублей. В бухгалтерском учете расходы будут признаны в отчетном периоде, а в налоговом – только по мере ухода работников в отпуск. Следовательно, возникает ОНА в размере 74 000 рублей (370 000 рублей * 20%) (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н):

Дебет счета 09 «Отложенные налоговые активы» — Кредит счета 68, субсчет «Расчет налога на прибыль» на сумму 74 000 рублей

Если в отчетном периоде резерв был частично использован, отражается уменьшение ОНА. К примеру, за счет резерва были начислены отпускные со взносами на сумму 90 000 рублей. Поэтому исчисленный ранее ОНА уменьшится на 18 000 рублей (90 000 рублей * 20%) (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н):

Дебет счета счета 68, субсчет «Расчет налога на прибыль» — Кредит счета 09 на сумму 18 000 рублей

Отложенные налоговые обязательства формируются по кредиту счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» в корреспонденции со счетом 68, а уменьшение ОНО показывается по дебету счета 77.

Текущий налог на прибыль (ТНП) с учетом требований ПБУ 18/02 определяется так (п. 21 ПБУ 18/02):

ТНП = УРНП – УДНП + ПНО – ПНА + ОНА – ОНО

В нашем примере предположим, что иных разниц между бухгалтерским и налоговым учетом у организации не было. Следовательно, ТНП составит:

ТНП = 200 000 + 12 000 + 74 000 – 18 000 = 268 000

По итогам произведенных подсчетов субсчет «Расчет налога на прибыль» счета 68 обнуляется:

Дебет счета 68, субсчет «Расчет налога на прибыль» — Кредит счета 68, субсчет «Расчеты с бюджетом» на сумму 268 000 рублей

При этом на субсчете «Расчеты с бюджетом» счета 68 ТНП распределяется между федеральным и региональным бюджетами.

Если по итогам отчетного периода в налоговом учете сформировался убыток, то на величину «налога на прибыль» с налогового убытка отражается ОНА:

Дебет счета 09, субсчет «Убыток» — Кредит счета 68, субсчет «Расчеты с бюджетом»

ПБУ 18/02 и бухгалтерская отчетность

На отчетную дату дебетовое сальдо счета 09 в бухгалтерском балансе организации отражается в составе внеоборотных активов по строке 1180 «Отложенные налоговые активы». А кредитовое сальдо счета 77 показывается в составе долгосрочных обязательств по строке 1420 «Отложенные налоговые обязательства».

Сальдо счета 99, на котором в течение года ведется учет расчетов по налогу на прибыль, участвует в формировании остатка по строке 1370 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

В отчете о финансовых результатах ТНП нужно показать по строке 2410 «Текущий налог на прибыль» и дополнительно заполнить строки (Приказ Минфина от 02.07.2010 № 66н):

  • 2421 «в т.ч. постоянные налоговые обязательства (активы)»;
  • 2430 «Изменение отложенных налоговых обязательств»;
  • 2450 «Изменение отложенных налоговых активов».

Компании, ведущие бухгалтерскую отчетность по системе ОСНО, для расчета налога на прибыль должны применять ПБУ 18/02. Это требование соблюдается с начала отчетного года, так как налоговая база и итоговый отчет формируются к концу. Рассмотрим детально, кто обязан применять ПБУ 18/02.

Временная разница

Здесь собраны поступления и расходы, относящиеся к одному периоду по правилам бухучета. По правилам налогового они находятся в другом отчетном периоде. Специалисты считают, что эта разница со временем будет устранена естественным путем, то есть расхождения аннулируются.

Для того чтобы сделать правильные проводки, нужно определить принадлежность разницы: относится ли она к налоговой или бухгалтерской? Также важно определить, какая из сумм будет больше после того как выявится разница.

Например, если по сумме преобладает налоговая база, то при учете вводится отложенный налоговый актив, сумма которого находится путем умножения коэффициента на налоговую ставку. Итоги отображаются по дебету на счету 09, по кредиту – на счет 68.

Если по сумме преобладает прибыль бухгалтерского характера, то возникшая разница должна облагаться налогом. Поэтому она будет введена как отложенное налоговое обязательство. Определяется также путем умножения суммы на ставку налога. Начисление ПБУ 18 проводки отражаются по счету дебет 68, по кредиту – на 77.

Цель применения ПБУ

Для тех, кто обязан применять ПБУ 18/02, действует определенный порядок отражения данных в бухучете. Величина для регистрации в учете станет известной после того как подсчитано значение счета 68 по следующим статьям:

  • Отложенные активы налогового характера, образованные вследствие первых типов разниц;
  • Постоянны активы налогового характера;
  • Доход по налогу на прибыль условного типа;
  • Расход по налогу на прибыль также условного характера.

Разница в составляющих и в порядке отражения данных может привести к несоответствиям. Поэтому расчет по системе «сумма умножена на ставку» может быть некорректной. Данные, полученные таким образом, не отражают реальную сумму налоговых обязательств.

Реальную сумму можно найти, если строго будут соблюдены правила ПБУ и будут отражены разницы. Итог может иметь два сценария по счету 68:

  • Остается кредитовое сальдо, значение которого и будет суммой налога к уплате.
  • Нулевое значение, когда не нужно платить налог, достаточно сдавать декларацию.

Иные варианты могут быть только в том случае, если у предприятия образовались неуплаченные долги или наоборот, переплаты в бюджет. Параллельно с формированием отчета будет полезно создать пояснения к нему, где будут расшифрованы основные сведения.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *