Оценка незавершенного производства

Затраты в незавершенном производстве

Затраты основного производства собираются по Дебету счета 20 «Основное производство» (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н) с Кредита счетов:

  • 02 «Амортизация основных средств»;
  • 10 «Материалы»;
  • 25 «Общепроизводственные расходы»;
  • 26 «Общехозяйственные расходы»;
  • 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;
  • 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»;
  • 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др.

Так, на счете 20 учитываются, в частности, затраты:

  • по выпуску промышленной и сельскохозяйственной продукции;
  • по выполнению строительно-монтажных, геолого-разведочных и проектно-изыскательских работ;
  • по оказанию услуг организаций транспорта и связи;
  • по выполнению научно-исследовательских и конструкторских работ;
  • по содержанию и ремонту автомобильных дорог и т.п.

Когда продукция произведена или услуги оказаны, затраты, собранные по Дебету счета 20, списываются с Кредита этого счета в Дебет счетов:

  • 43 «Готовая продукция»;
  • 90 «Продажи» и др.

Поэтому, в любой момент времени дебетовое сальдо счета 20 означает часть затрат основного производства, которая пока не превратилась в готовую продукцию, или величину понесенных расходов на выполнение работ (оказание услуг), которые не завершены и не приняты заказчиком. Это и есть затраты в незавершенном производстве.

Учет затрат в незавершенном производстве

Сказанное выше означает, что вопрос о том, какие по незавершенному производству проводки формируются в бухгалтерии, не корректен. Ведь величина НЗП – это не оборот по счетам, а сальдо счета 20, т. е. его срез на определенную дату. Не должен вызывать и сомнений ответ на вопрос «Затраты в незавершенном производстве — актив или пассив». НЗП — часть имущества организации, которое отражается в активе баланса по строке «Запасы» (п. 20 ПБУ 4/99).

А вот в какой оценке отражается остаток НЗП, зависит от порядка, принятого организацией и закрепленного в ее учетной политике для целей бухгалтерского учета.

Существуют следующие варианты оценки НЗП (п. 64 Приказа Минфина от 29.07.1998 № 34н):

Вид производства Способ оценки НЗП
Массовое и серийное производство — по фактической производственной себестоимости;
— по нормативной (плановой) производственной себестоимости;
— по прямым статьям затрат;
— по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов
Единичное производство — по фактически произведенным затратам

При этом помимо стандартных бухгалтерских записей по выпуску готовой продукции или списанию затрат при выполнении работ (услуг), возможно и списание незавершенного производства на убытки. К примеру, НЗП по аннулированному производственному заказу будет списано бухгалтерской записью:

Дебет счета 91-2 «Прочие расходы» — Кредит счета 20.

Особенности учета незавершенного производства в строительстве.

  1. A. системы учета
  2. I. Декларация-заявка на проведение сертификации системы качества II. Исходные данные для предварительной оценки состояния производства
  3. I. Особенности формирования отраслевой системы оплаты труда работников учреждений здравоохранения
  4. II. Особенности учета операций по осуществлению функций главного распорядителя, распорядителя и получателя средств федерального бюджета
  5. III Блок: 5. Особенности работы социального педагога с детьми-сиротами и детьми, оставшимися без попечения родителей.
  6. PR-мероприятия для СМИ (виды, характеристика, особенности).
  7. А) для учета хозяйственных средств и расположен в активе баланса
  8. Абсолютная монархия в Англии. Предпосылки возникновения, общественный и государственный строй. Особенности английского абсолютизма.
  9. Абсолютная монархия в Англии. Предпосылки возникновения, общественный и государственный строй. Особенности английского абсолютизма. (лекция)
  10. Автотрансформаторы, особенности конструкции, принцип действия, характеристики

Незавершенное производство – затраты подрядчика на строительство по незаконченным работам, выполненным согласно договору строительного подряда.К незавершенному производству в строительной организации относятся незаконченные работы по объектам учета затрат с начала исполнения договора. Незавершенное производство генподрядчика состоит из затрат на производство строительно-монтажных работ, выполненных собственными силами, а также стоимости работ, выполненных субподрядными организациями, принятых генподрядчиком. Стоимость работ выполненных собственными силами и силами субподрядчиков учитывается на отдельных субсчетах, открываемых к счету 20 «Основное производство». Работы, выполненные собственными силами строительной организации, учитываются в составе незавершенного производства по фактическим затратам на счете 20 «Основное производство». Учитывая длительность сроков строительства, стороны могут предусмотреть в договоре строительного подряда поэтапную сдачу выполненных работ. В этом случае выполненные, как собственными силами, так и субподрядными организациями, промежуточные этапы работ, имеющие самостоятельное значение, и сданные в соответствии с условиями договора заказчику, отражаются подрядной организацией в договорных ценах на счете 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам». Сданные этапы работ подлежат учету у подрядчика до сдачи объекта строительства или всего комплекса подлежащих выполнению по договору для данного заказчика работ в целом. Таким образом, другая важная особенность учета в подрядных строительных организациях заключается в том, что незавершенное производство у них может отражаться как по фактической себестоимости, так и в договорных ценах. Причем, и тот и другой способ оценки незавершенного производства может применяться одновременно по разным объектам исходя из условий заключенных относительно данных объектов договоров и принятой учетной политики. Учет затрат на производство строительных работ может быть организован в зависимости от видов объектов учета по позаказному методу или по методу накопления затрат за определенный период времени. При этом учетная информация отражается в регистрах бухгалтерского учета, совмещающих синтетический и аналитический учет по организации в целом, а также в группировке по объектам учета и видам работ в соответствии с применяемой системой классификационных признаков, принятой в организации (по элементам, статьям, структурным подразделениям и т.п.). Затраты на производство строительных работ группируются по следующим элементам: -материальные затраты; -затраты на оплату труда;- отчисления на социальные нужды;- амортизация основных средств;- прочие. Типовая группировка затрат на производство строительных работ предусматривает следующие статьи расходов:- материалы;- расходы на оплату труда рабочих;- расходы на эксплуатацию строительных машин и механизмов;- накладные расходы.

Следует отличать понятия незавершенного производства и незавершенного строительства, так как незавершенное строительство — затраты застройщика (заказчика) по возведению объекта строительства с начала строительства до ввода объекта в эксплуатацию.

Дата добавления: 2015-04-18; просмотров: 116; Нарушение авторских прав

| следующая лекция ==>
Учет финансовых результатов деятельности заказчика-застройщика | Анализ выполнения строительной организацией производственной программы

Что такое незавершенное производство в бухгалтерском учете

Незавершенное производство (НЗП) – это товары либо иная продукция, которая на отчетную дату еще не выпущена, но производственный цикл уже начат. Отчетной датой может быть последний календарный день года. Если предусмотрено составление ежемесячной отчетности, то НЗП делают на последний календарный день каждого месяца.

К НЗП относятся:

  1. Выпущенные изделия, которые не укомплектованы.
  2. Изделия, которые не прошли тестовые испытания по приемке.
  3. Полуфабрикаты или иное сырье, которые уже отданы в переработку, но пока еще не стали готовой продукцией.
  4. Завершенные работы, не принятые заказчиком.

Организация должна самостоятельно выбрать метод оценки НЗП исходя из своей технологии и закрепить его в учетной политике на текущий год. Выбор метода очень важен, так как он определяет стоимость выпущенной продукции и влияет на налог на прибыль фирмы, и, как следствие, на финансовый результат организации за отчетный период.

Скачайте и возьмите в работу:

Отчет о нормировании запасов НЗПЧем поможет: регулировать объем и контролировать нормативы запасов НЗП

Оценка незавершенного производства

Если у вас поштучный выпуск продукции, отражайте НЗП на счете 20 по фактическим затратам. Если массовое или серийное, используйте один из трех методов оценки НЗП:

  1. По фактической или нормативной (плановой) себестоимости.
  2. По прямым статьям затрат.
  3. По стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.

Метод оценки по фактической себестоимости

Метод подходит как для массового, так и для штучного производства. В стоимость изделия включаются абсолютно все затраты, связанные с выпуском продукции (прямые, общехозяйственные и общепроизводственные расходы). Этот метод считается самым точным.

Пример 1

Компания выпускает шампунь. В течение месяца она запустила в производство 200 000 единиц товара. Фактически выпущено и оприходовано на склад в качестве готовой продукции 180 000 единиц шампуня, из которых было продано покупателю 150 000 кусков по цене 32 рубля за штуку. Предположим, что на начало месяца нет незавершенки и нереализованного шампуня на складе.

Получаем, что НЗП на конец месяца составляет 20 000 единиц и непроданного товара 30 000 штук. Затраты за этот месяц:

  • сырье и материалы – 1 000 000 рублей;
  • зарплата и страховые взносы производственного персонала = 2 000 000 рублей;
  • амортизация оборудования – 500 000 рублей;
  • расходы общехозяйственные и общепроизводственные (например, заплата управленческого персонала, амортизация прочего оборудования и т.д.) составила 700 000 рублей.

Сумма фактических затрат составила = 1 000 000 + 2 000 000 + 500 000 + 700 000 = 3200000 рублей.

Следовательно, НЗП на конец месяца составит = 3 200 000 рублей / 200 000 штук * 20 000 штук = 320 000 рублей.

Читайте про учет НЗП в «Системе Финансовый директор»:

Как инвентаризировать незавершенное производство при позаказном выпуске продукции >>>

Чем поможет: без инвентаризации незавершенного производства не получится точно оценивать его стоимость, контролировать качество учета и бороться с хищениями. Решение подскажет, как подготовиться к инвентаризации и как ее провести.

Как нормировать оборачиваемость запасов незавершенного производства >>>

Чем поможет: решение подскажет, как рассчитать нормативы оборачиваемости запасов незавершенного производства методом прямого счета. Такие нормативы пригодятся, если необходимо регулировать объем незавершенного производства и оптимизировать производственный цикл.

Метод оценки по стоимости сырья и полуфабрикатов

Применяется при краткосрочном цикле производства. Здесь в себестоимость изделия включается только фактическая стоимость сырья. Все остальные затраты – включаются в себестоимость готовых изделий.

Пример 2

Компания делает шоколадные кексы в упаковке. В текущем месяце в производство отправлено 10 000 упаковок кексов, фактически изготовлено и оприходовано в качестве готовой продукции 9 800 упаковок. Из которых продано 9 500 изделий по цене 40 рублей за штуку. Расходы на материалы составили 400 000 рублей. Следует указать, что НЗП на начало месяца отсутствует.

Получаем, что остатки НЗП по итогам месяца составляют 200 единиц и его расчет будет следующим:

НЗП на конец месяца = 200 единиц х 40 рублей = 8 000 рублей.

Расчет можно построить и иным способом:

  1. Доля НЗП в общей величине изделий в производстве = 200 штук / 10 000 единиц * 100% = 2%
  2. Доля сырья и материалов, которые относятся к незавершенке = 2% * 400 000 рублей = 8 000 рублей.

Этот метод считается точным для материалоемкого производства, когда доля сырья и материалов составляет значительную часть (скажем, 80–90% от общих расходов на изготовление) и нет смысла тратить время на расчет незначительных сумм прочих расходов. Прочие статьи расходов логичней и удобней отнести сразу на себестоимость готовой продукции. Как правило, это характерно для пищевой промышленности.

Метод оценки по прямым статьям затрат

Применяется обычно в материалоемком производстве. В себестоимость продукции включаются только связанные с производством расходы, перечень которых прямо предусмотрен в учетной политике организации. Все остальные затраты включаются уже в себестоимость готовой продукции.

Пример 3

Компания занимается пошивом детской одежды. На выпуск 100 штук детских распашонок было затрачено 8480 рублей, в том числе:

  • отрез ситцевой ткани стоимостью 3000 рублей,
  • зарплата рабочего, изготовившего изделия (включая страховые взносы) – 5000 рублей;
  • амортизация швейного станка 480 рублей.

На начало месяца в работе оказалось изделий на сумму 9500 рублей. За месяц было пошито 100 распашонок, отпущено 70 штук. НЗП на конец месяца составит:

НЗП = (8480 рублей / 100 ед.*70 ед.) + 9500 рублей =15436 рублей.

Метод оценки по нормативной себестоимости

Применяется чаще в серийном и массовом производстве. Метод основан на использовании норм для учета всех производственных затрат. При пересчете могут возникать отклонения фактических затрат от нормативных. Если меняются нормы, то может возникнуть необходимость переоценки НЗП на начало месяца.

Пример 4

Обратимся к данным примера 1. Для того чтобы воспользоваться данным методом, нужно знать всего лишь общее количество незавершенных изделий на конец месяца и установленную на производстве нормативную себестоимость. Для данного примера предположим, что установлена норма в 40 рублей.

Поскольку не завершено производство 20 000 бутылок шампуня на конец месяца, то оценить НЗП следует в 800 000 рублей (20 000 единиц х 40 рублей).

Операции в бухгалтерском учете надо отразить следующими проводками:

Дебет счета

Кредит счета

Оприходована продукция по мере ее изготовления и поступления на склад

Отражена выручка от продажи изделий

Списана нормативная себестоимость продукции

Получена оплата (предоплата) за отгруженную продукцию

В конце месяца списана фактическая себестоимость продукции

Списана разница между нормативной и фактической себестоимостью

Выявлен и списан финансовый результат от продажи изделия в конце месяца

На каком счете учитывать

Операции по учету незавершенки отражаются по счету 20 «Основное производство». Все затраты собираются по дебету счета. По окончании месяца расходы, включенные в себестоимость готовой продукции, списываются по кредиту счета, а накопленная сумма расходов на производство, которое не завершено, остается по дебету счета несписанной.

Счет 20 аккумулирует на себе все затраты, как прямые, так и косвенные. Это отразите следующими проводками:

Дебет счета

Кредит счета

Учет прямых расходов

Отразили стоимость материалов (сырье, полуфабрикаты), списанных в производство

Начислена заработная плата рабочим, непосредственно участвующим в производственном процессе

Отражены страховые взносы производственного персонала

Отражена амортизация оборудования, на котором выпускается изделие

Учет косвенных расходов

Списание материалов на ремонт оборудования

Отражена амортизация общепроизводственного оборудования

Отражены расходы на оплату труда управленческого персонала

Отражены страховые взносы управленческого персонала

Учет себестоимости изделий

Списаны общепроизводственные расходы в конце месяца

Списаны общехозяйственные расходы в конце месяца

Оприходована готовая продукция

Следует понимать, что затраты, накопленные на счетах 25 и 26 списываются на счет 20 не все сразу, а только в части, которая относится к завершенным производственным процессам. Таким образом и формируется на конец отчетного периода стоимость незавершенки.

Налоговый учет

В налоговом кодексе РФ также дано понятие НЗП (ст. 319). Так, согласно НК РФ, к незавершенке относят:

  • товары и изделия частичной готовности;
  • остатки невыполненных заказов;
  • не принятые заказчиком работы, которые были завершены в срок;
  • остатки полуфабрикатов собственного изготовления;
  • материалы и сырье (а также и полуфабрикаты), отданные в производство.

НЗП на конец месяца оцениваются с учетом данных об остатках в количественном выражении сырья и материалов в производстве, а также о сумме прямых затрат этого месяца. Сумма остатков на конец месяца включается в состав прямых расходов следующего месяца. При этом следует соблюдать условия:

  1. Затраты производства должны соотноситься с тем видом продукции, для изготовления которой они произведены. Если такое не возможно, организация самостоятельно разрабатывает метод распределения затрат на виды продукции.
  2. Метод распределения затрат на продукцию следует закрепить в учетной политике для целей налогообложения.
  3. Выбранный метод следует использовать не менее 2 налоговых периодов.

Учет незавершенного производства в организациях машиностроения и металлообработки

В условиях любого промышленного производства редко возникают ситуации, когда все затраты отчетного периода списываются на себестоимость продукции, практически всегда на конец месяца в производстве имеется какой-то остаток «не законченной» продукции с соответствующими затратами.

Согласно пункту 63 «Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации», утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 29 июля 1998 года №34н (далее – Приказ №34н):

«Продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и технической приемки, относятся к незавершенному производству».

Наличие и размер незавершенного производства (далее – НЗП) зависит от отраслевой направленности организации, от характера и длительности технологического процесса. Остатки незавершенного производства устанавливают путем проведения инвентаризации. Для этих целей могут использоваться самые различные методы: фактическое взвешивание, штучный учет, объемное измерение, использование данных партионного учета, в зависимости от вида изготавливаемой продукции.

В соответствии с нормами бухгалтерского законодательства (пункт 64 Приказа №34н) незавершенное производство может отражаться в бухгалтерском балансе:

· по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости;

· по прямым статьям затрат;

· по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.

Отметим, что машиностроительные организации в бухгалтерском учете оценивают незавершенное производство на основе расчета двух показателей: расходов на материалы и заработной платы. Сначала по каждому элементу затрат составляется отдельный расчет, а затем полученные данные суммируются.

Метод оценки НЗП по фактической себестоимости является наиболее распространенным и достоверным. Суть этого метода состоит в том, что по данным инвентаризации определяется количество НЗП на конец отчетного периода. Путем умножения количества на расчетную среднюю себестоимость единицы НЗП определяется фактическая производственная себестоимость всего НЗП на конец месяца.

Оценка по нормативной (плановой себестоимости) применяется в условиях массового и серийного производства. При этом способе оценки применяется учетная (плановая) цена единицы НЗП, рассчитываемая экономистами. Использование учетных цен значительно упрощает учет НЗП, однако в этом случае более трудоемким является процесс определения себестоимости готовой продукции. При использовании данного метода необходимо вести учет отклонений от стоимости НЗП по учетным ценам и фактической себестоимостью, учитываемой на счете 20 «Основное производство».

Оценка НЗП по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов в основном применяется в материалоемких производствах. Этот способ отличается от предыдущих тем, что в состав НЗП входят только прямые расходы либо только сырье, материалы и полуфабрикаты, а все остальные затраты, списываются на себестоимость готовой продукции.

Обратите внимание!

В условиях индивидуального (единичного) производства незавершенное производство оценивается по фактической себестоимости. До тех пор пока изготавливаемое изделие не прошло всех стадий технологического процесса, все затраты по его изготовлению учитываются в составе незавершенного производства.

Производственная организация должна выбрать способ оценки незавершенного производства и закрепить его в учетной политике.

Рассмотрим способы оценки НЗП в бухгалтерском учете на примерах.

Пример 1.

(Оценка по фактической себестоимости)

Предположим, что готовой продукцией организации ООО «Металлические изделия» являются клапаны для двигателей внутреннего сгорания (ДВС). Технологический процесс производства клапанов состоит из двух стадий: литейный цех производит металлические заготовки для клапанов, которые затем передаются в обрабатывающий цех, где изготавливается готовая продукция. Организация ведет учет бесполуфабрикатным методом.

По данным инвентаризации на начало месяца количество металлических заготовок составило:

на складе литейного цеха – 300 штук;

в обрабатывающем цехе – 350 штук;

По данным бухгалтерского учета стоимость НЗП на начало месяца составляла –175 500 рублей.

За отчетный месяц ООО «Металлические изделия» изготовило металлических заготовок 700 штук, на изготовление готовых клапанов ушло 1 000 штук.

Следовательно, остаток незавершенного производства составил (300 штук + 350 штук + 700 штук – 1 000 штук) = 350 штук.

Затраты литейного цеха на изготовление заготовок составили –195 000 рублей. Общие затраты литейного и обрабатывающего цехов за текущий месяц составили 320 000 рублей.

Средняя себестоимость единицы НЗП составляет:

(175 500 рублей + 195 000 рублей)/(300 штук + 350 штук + 700 штук) =274,44 рубля.

Для того чтобы определить стоимость НЗП на конец месяца следует полученную величину умножить на количество заготовок на конец месяца.

274,44 рубля х 350 штук =96 054 рубля.

Тогда на счет учета готовой продукции бухгалтер ООО «Металлические изделия» спишет:

175 500 рублей + 320 000 рублей – 96 054 рубля = 399 446 рублей.

Окончание примера.

Теперь на условиях примера 1 рассмотрим способ оценки НЗП по нормативной (плановой) себестоимости.

Пример 2.

Предположим, что учетная цена металлической заготовки составляет 270 рублей.

Движение НЗП за отчетный месяц в натуральных единицах составило:

Остаток на начало месяца – 650 штук (300 штук + 350 штук);

Изготовлено за месяц заготовок — 700 штук;

На изготовление клапанов использовано – 1000 штук;

Остаток НЗП на конец месяца составляет – 350 штук.

Общие затраты производства составили 320 00 рублей, в том числе:

Литейного цеха – 195 000 рублей;

Обрабатывающего цеха – 125 000 рублей.

Фактическая себестоимость изготовления металлических заготовок составляет 195 000 рублей, что выше их стоимости в качестве НЗП по учетным (плановым) ценам (700 штук х 270 рублей =189 000 рублей).

Отклонение составляет 6 000 рублей. Причем указанное отклонение относится как к остатку НЗП, так и к готовой продукции, следовательно, данную сумму отклонений необходимо распределить. Причем распределение можно осуществить двумя вариантами:

Вариант 1. Отклонения распределяются пропорционально количественному показателю остатка НЗП и готовой продукции.

Сумма отклонений, фактической себестоимости от нормативной (плановой) себестоимости, относящаяся к НЗП, составит:

350 штук:(1000 штук + 350 штук) х 6 000 рублей = 1555,56 рубля.

Сумма отклонений, фактической себестоимости от нормативной (плановой) себестоимости, относящаяся к готовой продукции, составит:

1000 штук: (1000 штук + 350 штук) х 6 000 рублей =4 444,44 рубля.

Вариант 2. Отклонения распределяются путем пересчета учетных (плановых) цен НЗП.

Этот расчет осуществляется в три этапа.

1 этап. Определяется общая сумма затрат на производство металлических заготовок с учетом отклонений:

270 рублей х 650 штук + 270 рублей х 700 штук + 6 000 рублей = 370 500 рублей.

2 этап. Рассчитывается себестоимость единицы НЗП (металлической заготовки):

370 500 рублей : (650 штук + 700 штук) =274,44 рубля.

3 этап. Определяется стоимость НЗП на конец месяца с учетом отклонений:

350 штук х 274,44 рубля = 96 054 рубля.

Как видно из полученного расчета фактическая себестоимость НЗП на конец месяца полностью соответствуют расчетным данным предыдущего примера. На следующий месяц учетной ценой единицы НЗП будет уже 274,44 рубля.

Общая сумма затрат на изготовление готовых клапанов составит 370 500 рублей – 96 054 рубля + 125 000 рублей = 399 446 рублей. Именно эта сумма списывается на счета учета готовой продукции.

Окончание примера.

Порядок оценки незавершенного производства в налоговом учете установлен пунктом 1 статьи 319 НК РФ. Данная статья НК РФ была значительно изменена Федеральным законом от 6 июня 2005 года №58-ФЗ, причем изменения, внесенные в указанную статью, распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 года.

В обновленной редакции Кодекса пункт 1 статьи 319 налогового законодательства определяет, что:

«1. Под незавершенным производством (далее — НЗП) в целях настоящей главы понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке.

Оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.

Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).

Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов.

В случае, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.

Сумма остатков незавершенного производства на конец текущего месяца включается в состав прямых расходов следующего месяца. При окончании налогового периода сумма остатков незавершенного производства на конец налогового периода включается в состав прямых расходов следующего налогового периода в порядке и на условиях, предусмотренных настоящей статьей».

Таким образом, в соответствии с обновленной редакцией статьи 319 НК РФ независимо от вида осуществляемой деятельности организация может выбрать любой метод расчета незавершенного производства, и закрепить указанный порядок в учетной политике. А это означает, что при желании организации смогут оценивать остатки незавершенного производства на конец месяца по тем же правилам, что и в бухгалтерском учете, установив одинаковый состав прямых затрат для целей бухгалтерского и налогового учета.

Однако может случиться и так, что организация не захочет изменять порядок распределения прямых расходов на незавершенное производство, установленный старой редакцией законодательства. В этом случае, закрепив «старую» методику расчета в учетной политике, организация может это сделать, так как применение «старого» порядка фактически представляет собой форму проявления самостоятельности.

Если Вы все-таки решили изменить порядок распределения прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию, обязательно применяйте учет соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции.

Обратите внимание!

Методики определения такого соответствия в НК РФ нет, так что если вам нравится какая-нибудь методика, то если ее назвать в налоговой учетной политике «методикой учета соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции», то все будет в порядке.

Абзацем четвертым пункта 1 статьи 319 НК РФ определено, что порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости незавершенного производства) устанавливается налогоплательщиком в учетной политике и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов. Заметим, что из текста статьи совершенно неясно, откуда следует отсчитывать эти два налоговых периода (примеры периодов: 2003-2004, 2004-2005, 2005-2006, 2006-2007), соответственно применяйте то множество налоговых периодов подряд (что тоже совершенно не обязательно, в статье 319 НК РФ не стоит слово «подряд»), которое Вам понравится. Если Вас заставляют изменить методику распределения с 2005 года, можете не соглашаться, ссылаясь на то, что Вы обязаны соблюсти множество из двух налоговых периодов, включая 2005 год.

В случае, когда невозможно отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции, налогоплательщик в своей учетной политике самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей. Термин «экономически обоснованные показатели» имеет тысячи трактовок (например, плановая себестоимость, вес или стоимость сырья и тому подобное), так что попытайтесь взять такой «экономически обоснованный показатель» из справочника по экономике и применяйте его на здоровье.

Сейчас пока сложно сказать какой из вариантов расчета выберут налогоплательщики: будут руководствоваться новыми нормами статьи 319 НК РФ или будут продолжать использовать старый…

Напомним, что в прежней редакции пункта 1 статьи 319 НК РФ порядок расчета прямых расходов, принимаемых в уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в текущем отчетном периоде, зависел от вида деятельности налогоплательщика. Организации машиностроения и металлообработки относятся к перерабатывающим производствам, поэтому они производили распределение суммы прямых расходов на остатки НЗП в доле, соответствующей доле таких остатков в исходном сырье (в количественном выражении), за минусом технологических потерь.

Причем, расчет НЗП в налоговом учете осуществлялся в 4 этапа:

· 1-й этап — расчет общей суммы распределяемых расходов;

· 2-й этап — определение стоимости остатка НЗП на конец отчетного периода;

· 3-й этап — определение стоимости остатка готовой продукции на складе на конец месяца;

· 4-й этап – определение стоимости остатка отгруженной, но не оплаченной продукции.

Анализируя данный порядок расчета можно отметить, что налогоплательщики, занятые переработкой выполняли все четыре этапа расчета, те же, кто выполнял работы или оказывал услуги, ограничивались первыми двумя этапами.

Мы уже отметили, что при желании налогоплательщик может продолжать использовать расчет, предусмотренный прежними нормами главы 25 «Налог на прибыль организаций», поэтому предположим, что организация воспользовалась данным правом и закрепила в своей учетной политике для целей налогообложения «старую» методику расчета. Рассмотрим порядок расчета на примере организации, занимающейся металлообработкой. Для удобства расчетов воспользуемся следующими показателями:

НЗПНАЧ Рубли Сумма входящего остатка незавершенного производства
ИСНЗПНАЧ Натуральные измерители Количество исходного сырья, использованного в производстве в прошлом месяце, в части относящейся к НЗП на конец прошлого месяца (к НЗП начало расчетного месяца)
ПР Рубли Общая сумма прямых расходов расчетного месяца
ИС Натуральные измерители Количество исходного сырья, использованного в производстве за расчетный месяц
ТП Натуральные измерители Технологические потери исходного сырья, использованного в производстве за расчетный месяц
НЗП Рубли Оценка остатка незавершенного производства на конец расчетного месяца
ИСНЗПКОН Натуральные измерители Количество исходного сырья, использованного в производстве за месяц в части, относящейся к НЗП на конец текущего месяца (к НЗП кон)

Начать необходимо с расчета коэффициента остатков незавершенного производства в исходном сырье. Для этого берется количество сырья в натуральном выражении, приходящееся на незавершенное производство, и делится на общее количество сырья, отпущенного в производство (за вычетом технологических потерь). Для этого используются данные из лимитно-заборных карт (форма №М-8). Напоминаем: унифицированные формы первичных учетных документов по учету материалов утверждены Постановлением Госкомстата РФ от 30 октября 1997 года №71а «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве».

Информация о количестве сырья, приходящегося на остатки НЗП, и технологических потерях предоставляется сотрудниками, контролирующими процесс производства – технологами, экономистами.

Полученный коэффициент нужно умножить на общую сумму прямых расходов, равную сумме прямых расходов, приходящейся на остатки НЗП на начало отчетного периода, и сумме расходов, произведенных за этот же период, – получается общая сумма прямых расходов, приходящихся на остатки НЗП.

Пример 3.

Организация занимается выпуском металлических изделий. Согласно технологии на изготовление 1 единицы готовой продукции идет 2 кг металла, норма технологических потерь составляет 3%.

Предположим, что количество исходного металла в остатках НЗП в натуральном выражении (по данным инвентаризации) в организации составляло:

На 1 января – 300 кг, стоимость НЗП (в оценке по прямым статьям затрат) — 150 000 рублей.

За январь было отпущено в производство 1030 кг металла (с учетом технологических потерь). Прямые расходы организации за январь составили 500 000 рублей. На склад готовой продукции в январе поступило 600 готовых изделий.

Для удобства расчетов сведем данные в таблицу:

НЗПНАЧ 150 000 рублей
ИСНЗПНАЧ 300 кг
ПР 500 000 рублей
ИС 1030 кг
ТП 30 кг
ИСНЗПКОН 94 кг

Тогда стоимость НЗП на конец месяца определяется следующим образом:

НЗПКОН = (ПР + НЗПНАЧ) Х ИСНЗПКОН : (ИС + ИСНЗПНАЧ – ТП) = (500 000 рублей + 150 000 рублей) х 94 кг: (1030 кг + 300 кг- 30 кг) = 46 800 рублей.

Следовательно, в январе подлежат дальнейшему учету в составе стоимости готовой продукции, выпущенной в течение месяца, прямые расходы в размере:

ПР + НЗПНАЧ – НЗПКОН = 500 000 рублей + 150 000 рублей – 46 800 рублей = 603 200 рублей.

Чтобы рассмотреть 3-й этап расчета необходимо дополнить условия примера. Предположим, что остаток готовой продукции на складе организации в количественном выражении составлял 100 штук, а ее стоимость по прямым статьям расходов составляла 200 000 рублей. За январь месяц организация реализовала 400 единиц готовой продукции. Остаток готовой продукции на складе на конец месяца составил (100 штук + 600 штук – 400 штук) = 300 штук.

Стоимость готовой продукции на складе составляет:

200 000 рублей + 603 200 рублей = 803 200 рублей.

Рассчитаем коэффициент остатков НЗП готовой продукции на складе:

300 штук: (100 штук + 600 штук) = 0,429.

Тогда доля прямых расходов, приходящихся на остаток продукции, на складе составит:

803 200 х 0,429 = 344 573 рубля.

Прямые расходы, приходящиеся на реализованную продукцию:

803 200 рублей – 344 573 рубля = 458 627 рублей.

Окончание примера.

Более подробно с особенностями учета в машиностроительной и металлообрабатывающей отраслях Вы можете ознакомиться в книге ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» «Производство и торговля в машиностроении и металлообработке».

ПБУ18/02: учет незавершенного производства

С 1 января 2002 года главой 25 Налогового кодекса РФ (далее — НК РФ) для целей налогообложения принят по­рядок признания доходов и расходов, отличный от пра­вил бухгалтерского учета. 1 января 2003 года Приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н введено в дейст­вие Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02 (далее — Положение), которое предусматривает отражение в бухгалтерском учете не только суммы налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет, но и сумм налога на прибыль, излишне уплаченных и (или) взысканных, способных оказать влия­ние на величину налога на прибыль в последующих от­четных периодах в соответствии с законодательством Рос­сийской Федерации. Иначе говоря, начиная с бухгалтер­ской отчетности за 2003 год упомянутые ниже организа­ции обязаны раскрыть в бухгалтерской отчетности причи­ны несовпадения прибыли (налога на прибыль), прини­маемых для целей бухгалтерского учета и налогообложе­ния. Следует понимать, что введение в действие ПБУ 18/02 обусловлено прежде всего желанием Минфина обеспечить отражение в бухгалтерской отчетности пока­зателя чистой прибыли, свободной от налогообложения по налогу на прибыль. Чистая прибыль, отражаемая в ба­лансе предприятия, есть та часть прибыли, с которой на­логи уже уплачены (начислены).

ПБУ 18/02 устанавливает правила формирования в бух­галтерском учете информации о расчетах по налогу на прибыль. Положение следует применять предприятиям всех форм собственности, кроме кредитных, страховых и бюджетных учреждений. Следует отметить, что требова­ния ПБУ 18/02 могут не применять субъекты малого пред­принимательства (п. 2 ПБУ 18/02).

Учет налоговых разниц по незавершенному производству

Ведение учета налоговых разниц по незавершенному производству (далее — НЗП) представляет, как правило, наибольшие трудности и чревато наибольшими искаже­ниями при определении величины чистой прибыли пред­приятия. Это обусловлено различиями в методиках оцен­ки незавершенного производства. В налоговом учете по­рядок оценки НЗП установлен ст. 319 НК РФ, который с учетом специфики деятельности предприятия раскрыва­ется в учетной политике (с 1 января 2005 года это обяза­тельная норма). Бухгалтерский учет осуществляется в со­ответствии с принятым и закрепленным в учетной полити­ке методом калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг), не противоречащим требованиям п. 63, 64 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтер­ской отчетности в Российской Федерации (утв. Приказом Минфина РФ от 29.07.98 № 34н).

При организации учета налоговых разниц необходимо понимать, что при формировании затрат на основное производство (для целей налогообложения — прямые расходы) уже должны быть отражены в учете налоговые разницы по амортизации, материальным и прочим расхо­дам. То есть речь идет именно о разнице в оценке НЗП, возникающей вследствие различий в методиках оценки данного актива, принятых в бухгалтерском и налоговом учете.

Разницы в оценке НЗП при производстве работ (оказании услуг)

Если предметом деятельности предприятия является вы­полнение работ, оказание услуг, при разработке учетной политики для целей бухгалтерского учета и налогообложе­ния следует обеспечить сопоставимость в учете активов — объектов незавершенного производства в бухгалтерском и налоговом учете. То есть если для целей бухгалтерского учета принят позаказный метод калькулирования себестои­мости, то и учет прямых расходов рекомендуется вести в разрезе выполняемых заказов. Только такая методика даст точный результат при оценке налоговых разниц. Необходи­мо отметить, что налоговое законодательство не содержит термина «позаказный учет», в том числе и ст. 319 НК РФ, то есть допускается применение «котлового» метода. Однако упомянутой статьей вводится требование (п. 1) соответст­вия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).

При организации учета необходимо понимать, что НЗП является особым видом актива, специфика которого вы­ражается в том, что его оценка проводится ежемесячно, так как ежемесячно в результате производственной дея­тельности предприятия создается новый актив — НЗП, с одновременным наличием остатков НЗП по работам, вы­полненным в прошлых периодах. Из сказанного следует, что временные разницы на остаток НЗП следует начис­лять с одновременным погашением временных разниц, начисленных в прошлом периоде.

Для демонстрации сказанного следует рассмотреть весьма обширный пример.

Пример

Рассмотрим предприятие, предметом деятельности которого является выполнение работ (оказание ус­луг). В течение трех отчетных периодов предприяти­ем были осуществлены следующие расходы (для целей бухгалтерского учета) на производство и реа­лизацию работ по пяти договорам (см. табл. 1, с. 7). С учетом специфики признания расходов для целей налогообложения эти же расходы были признаны в налоговом учете в том порядке, который приведен в табл. 2, с. 7.

Как видно из приведенных таблиц, величина расхо­дов за весь цикл производства (три отчетных перио­да) одинакова. Далее рассмотрим порядок ведения бухгалтерского и налогового учета по отчетным пе­риодам. Отметим, что учет организован позаказным способом для целей как бухгалтерского, так и нало­гового учета. Оценка незавершенного производства производится пропорционально отработанному времени по выполняемым заказам (договорам).

Итак, в первом отчетном периоде затраты в бухгалтер­ском и налоговом учете были отражены следующим об­разом (см. табл. 3, с. 7).

Таблица 1

Статьи затрат

1-й период

2-й период

3-й период

Итого

Амортизация

12 000

12 000

12 000

36 000

Прочие

25 000

20 000

23 000

68 000

Расходы будущих периодов (РБП)

Заработная плата

10 000

10 000

10 000

30 000

Материальные расходы

18 000

Итого

53 000

49 000

53 000

155 000

Таблица 2

Статьи затрат

1-й период

2-й период

3-й период

Итого

Амортизация

18 000

18 000

36 000

Прочие

25 000

20 000

23 000

68 000

РБП

Заработная плата

10 000

10 000

10 000

30 000

Материальные расходы

18 000

Итого

61 000

54 000

40 000

155 000

Таблица 3

Содержание хозяйственных операций

Бухгалтерский

учет

Показатели налогового учета

Разница

Д-т

К-т

Сумма,

руб.

увели­чение

умень­шение

сумма,

руб.

Начислена амортизация по объектам

6000,00

9000,00

-3000,00

6000,00

9000,00

-3000,00

Начислено отложенное налоговое обя­зательство

77/ос

1440,00

Учтены прочие расходы (субподряд)

25 000,00

25 000,00

0,00

Списаны РБП

1000,00

3000,00

-2000,00

Начислено отложенное налоговое обя­зательство

77/рбп

480,00

Начислена заработная плата

5000,00

5000,00

0,00

5000,00

5000,00

0,00

Списаны на основное производство ма­териальные расходы

5000,00

5000,00

0,00

Списаны общехозяйственные расходы

12 000,00

12 000,00

Произведен расчет остатка незавершенного производства и суммы прямых расходов, относимых к расходам на производство и реализацию отчетного периода:

Таблица 4

Расчет незавершенного производства, 1-й отчетный период

Затраты отчетного периода

Сумма

Налоговый учет

Прямые расходы

61 000,00

19 000,00

Косвенные расходы

42 000,00

Бухгалтерский учет

Основное производство

53 000,00

Таблица 5

Учет работ

по заказам

Расчет НЗП

Реали­зация

Расходы на производ­ство и реализацию

Остаток НЗП

№ договора (заказа)

трудозатра­ты на заказ

бухгалтер­ский учет

налого­вый учет

бухгалтер­ский учет

налого­вый учет

бухгалтер­ский учет

налого­вый учет

10 600

25 000

10 600

15 900

30 000

15 900

16 430

16 430

ИТОГО

53 000

19 000

55 000

26 500

26 500

Далее отражены в учете реализация работ и расходы на их производство:

Таблица 6

Содержание хозяйственных операций

Бухгалтерский учет

Показатели налогового учета

Разница

Д-т

К-т

сумма,

руб.

увели­чение

умень­шение

сумма,

руб.

Признаны расходы на производство реализованных работ (услуг)

26 500,00

9500,00

17 000,00

Списаны косвенные расходы для це­лей налогового учета

42 000,00

-42 000,00

Отражена реализация работ (услуг)

55 000,00

55 000,00

0,00

Выявлен финансовый результат

28 500,00

3500,00

25 000,00

Начислен налог на прибыль

6840,00

840,00

6000,00

Начислено отложенное налоговое обязательство

77/нзп

4080,00

Отражена чистая прибыль предприятия

21 660,00

В результате бухгалтерский оборотно-сальдовый баланс на конец первого отчетного периода будет следующим:

Таблица 7

Оборотно-сальдовая ведомость

Начальное сальдо

Оборот за период

Конечное сальдо

счета

Дебет

Кредит

Дебет

Кредит

Дебет

Кредит

36 000,00

0,00

0,00

36 000,00

0,00

0,00

12 000,00

0,00

12 000,00

18 000,00

0,00

5000,00

13 000,00

0,00

53 000,00

26 500,00

26 500,00

0,00

12 000,00

12 000,00

0,00

0,00

0,00

25 000,00

0,00

25 000,00

55 000,00

0,00

55 000,00

0,00

6000,00

6840,00

0,00

840,00

0,00

10 000,00

0,00

10 000,00

77/ос

0,00

1440,00

0,00

1440,00

77/рбп

0,00

480,00

0,00

480,00

77/нзп

0,00

4080,00

0,00

4080,00

54 000,00

0,00

0,00

0,00

54 000,00

0,00

21 660,00

0,00

21 660,00

55 000,00

55 000,00

0,00

0,00

0,00

1000,00

0,00

1000,00

28 500,00

28 500,00

0,00

0,00

ИТОГО

54 000,00

54 000,00

209 500,00

209 500,00

130 500,00

130 500,00

Расчет налоговой базы для целей налогообложения:

Таблица 8

Показатель

Код

Начальный остаток

Увеличение

Уменьшение

Конечный остаток

Доходы

55 000,00

0,00

55 000,00

Расходы, вт. ч.:

51 500,00

0,00

51 500,00

Косвенные расходы, в т. ч.:

42 000,00

42 000,00

0,00

Амортизация

9000,00

0,00

9000,00

РБП

3000,00

0,00

3000,00

Прочие

25 000,00

0,00

25 000,00

Заработная плата

5000,00

0,00

5000,00

Материальные расходы

0,00

0,00

0,00

Прямые расходы, в т. ч.:

19 000,00

9500,00

9500,00

Амортизация

9000,00

0,00

9000,00

Материальные расходы

5000,00

0,00

5000,00

Заработная плата

5000,00

0,00

5000,00

Прибыль отчетного периода

3500,00

Текущий налог на прибыль

840,00

0,00

840,00

Таким образом, в отчетном периоде предприятие отразило в бухгалтерском учете текущий налог на прибыль (по данным налоговой декларации), а также суммы отложенных налоговых обязательств, возникшие вследствие разницы в оценке соответствующих активов. Суммы отложенных налоговых обязательств отражены в учете обо­собленно, по видам активов, в оценке которых возникли разницы, что даст возможность в последующих отчетных периодах правильно отразить в учете их погашение. Далее рассмотрим учет разниц по НЗП во втором отчетном периоде.

Таблица 9

Журнал хозяйственных операций, 2-й отчетный период

Содержание хозяйственных операций

Бухгалтерский

учет

Показатели налогового учета

Разница

Д-т

К-т

сумма,

руб.

увели­чение

умень­шение

сумма,

руб.

Начислена амортизация по объектам

6000,00

9000,00

-3000,00

6000,00

9000,00

-3000,00

Начислено отложенное налоговое обязательство

77/ос

1440,00

Учтены прочие расходы (субподряд)

20 000,00

20 000,00

0,00

Списаны РБП

1000,00

0,00

1000,00

Погашено отложенное налоговое обя­зательство

77/рбп

240,00

Начислена заработная плата

5000,00

5000,00

0,00

5000,00

5000,00

0,00

Списаны на основное производство материальные расходы

6000,00

6000,00

0,00

Списаны общехозяйственные расходы

12 000,00

12 000,00

Произведен расчет остатка незавершенного производства и суммы прямых расходов, относимых к расходам на про­изводство и реализацию отчетного периода:

Таблица 10

Расчет незавершенного производства, 2-й отчетный период

Затраты отчетного периода

Сумма, руб.

Налоговый учет

НЗП прошлого периода

54 000,00 9500,00

Прямые расходы

20 000,00

Косвенные расходы

34 000,00

Бухгалтерский учет

Основное производство

49 000,00

Таблица 11

Учет работ по заказам

Расчет НЗП

Реали­зация

Расходы на производ­ство и реализацию

Остаток НЗП

№ договора (заказа)

трудозатра­ты на заказ

бухгалтер­ский учет

налого­вый учет

бухгалтер­ский учет

налого­вый учет

бухгалтер­ский учет

налого­вый учет

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

7533,65

706,59

0,00

0,00

7533,65

706,59

51 346,17

21 020,96

60 000,00

51 346,17

21 020,96

0,00

0,00

16 620,18

7772,46

0,00

0,00

16 620,18

7772,46

ИТОГО

75 500,00

29 500,00

60 000,00

51 346,17

21 020,96

24 153,83

8479,04

Далее отражены в учете реализация работ и расходы на их производство:

Таблица 12

Содержание хозяйственных операций

Бухгалтерский

учет

Показатели налогового учета

Разница

Д-т

К-т

сумма,

руб.

увели­чение

умень­шение

сумма,

руб.

Признаны расходы на производство реализованных работ (услуг)

51 346,17

21 020,96

30 325,21

Списаны косвенные расходы для це­лей НУ

34 000,00

-34 000,00

Отражена реализация работ (услуг)

60 000,00

60 000,00 0,00

Выявлен финансовый результат

8653,83

4979,04

3674,79

Начислен налог на прибыль

2076,92

1194,97

881,95

Погашено отложенное налоговое обя­зательство

77/нзп

4080,00

Начислено отложенное налоговое обя­зательство

77/нзп

3761,95

Отражена чистая прибыль предприятия

6576,91

В результате бухгалтерский оборотно-сальдовый баланс на конец второго отчетного периода будет следующим:

Таблица 13

Оборотно-сальдовая ведомость

Начальное сальдо

Оборот за

период

Конечное сальдо

счета

Дебет

Кредит

Дебет

Кредит

Дебет

Кредит

36 000,00

0,00

0,00

0,00

36 000,00

0,00

0,00

12 000,00

0,00

12 000,00

0,00

24 000,00

13 000,00

0,00

0,00

6000,00

7000,00

0,00

26 500,00

0,00

49 000,00

51 346,17

24 153,83

0,00

0,00

0,00

12 000,00

12 000,00

0,00

0,00

0,00

25 000,00

0,00

20 000,00

0,00

45 000,00

55 000,00

0,00

60 000,00

0,00

115 000,00

0,00

0,00

840,00

5201,95

6396,92

0,00

2034,97

0,00

10 000,00

0,00

10 000,00

0,00

20 000,00

77/ос

0,00

1440,00

0,00

1440,00

0,00

2880,00

77/рбп

0,00

480,00

240,00

0,00

0,00

240,00

77/нзп

0,00

4080,00

4080,00

3761,95

0,00

3761,95

0,00

54 000,00

0,00

0,00

0,00

54 000,00

0,00

21 660,00

0,00

6576,91

0,00

28 236,91

0,00

0,00

60 000,00

60 000,00

0,00

0,00

0,00

1000,00

0,00

1000,00

0,00

2000,00

0,00

0,00

8653,83

8653,83

0,00

0,00

ИТОГО

130 500,00

130 500,00

199 175,78

199 175,78

182 153,83

182 153,83

Еще раз подчеркнем, что остаток НЗП первого отчетного периода во втором периоде погашен и начислена разни­ца (ОНО) по разнице в оценке НЗП второго отчетного периода. Расчет налоговой базы для целей налогообложения:

Таблица 14

Показатель

Код

Начальный остаток

Увеличение

Уменьшение

Конечный остаток

Доходы

60 000,00

0,00

60 000,00

Расходы

55 020,96

0,00

55 020,96

Косвенные расходы, в т. ч.:

34 000,00

34 000,00

0,00

Амортизация

9000,00

0,00

9000,00

РБП

0,00

0,00

0,00

Прочие

20 000,00

0,00

20 000,00

Заработная плата

5000,00

0,00

5000,00

Материальные расходы

0,00

0,00

0,00

Прямые расходы, в т. ч.:

9500,00

20 000,00

21 020,96

8479,04

Амортизация

9000,00

0,00

9000,00

Материальные расходы

6000,00

0,00

6000,00

Заработная плата

5000,00

0,00

5000,00

Прибыль отчетного периода

4979,04

0,00

4979,04

Текущий налог на прибыль

1194,97

0,00

1194,97

Как мы видим, и во втором отчетном периоде сумма начисленного к уплате налога на прибыль совпадает с суммой налога по декларации. Далее рассмотрим операции третьего отчетного периода.

Таблица 15

Журнал хозяйственных операций, 3-й отчетный период

Содержание хозяйственных операций

Бухгалтерский

учет

Показатели налогового учета

Разница

Д-т

К-т

сумма,

руб.

увели­чение

умень­шение

сумма,

руб.

Начислена амортизация по объектам

6000,00

0,00

6000,00

6000,00

0,00

6000,00

Погашено отложенное налоговое обя­зательство

77/ос

2880,00

Учтены прочие расходы (субподряд)

23 000,00

23 000,00

0,00

Списаны РБП

1000,00

0,00

1000,00

Погашено отложенное налоговое обя­зательство

77/рбп

240,00

Начислена заработная плата

5000,00

5000,00

0,00

5000,00

5000,00

0,00

Списаны на основное производство материальные расходы

7000,00

7000,00

0,00

Списаны общехозяйственные расходы

12 000,00

12 000,00

Произведен расчет остатка незавершенного производства и суммы прямых расходов, относимых к расходам на про­изводство и реализацию отчетного периода:

Таблица 16

Расчет незавершенного производства, 3-й период

Затраты отчетного периода

Сумма, руб.

Налоговый учет

НЗП прошлого периода

40 000,00 8479,04

Прямые расходы

12 000,00

Косвенные расходы

28 000,00

Бухгалтерский учет

Основное производство

53 000,00

Таблица 17

Учет работ по заказам

Расчет НЗП

Реали­зация

Расходы на производ­ство и реализацию

Остаток НЗП

№ договора (заказа)

трудозатра­ты на заказ

бухгалтер­ский учет

налого­вый учет

бухгалтер­ский учет

налого­вый учет

бухгалтер­ский учет

налого­вый учет

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

41 727,20

13 212,29

50 000,00

41 727,20

13 212,29

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

35 426,63

7266,76

40 000,00

35 426,63

7266,76

0,00

0,00

ИТОГО

77 153,83

20 479,04

90 000,00

77 153,83

20 479,04

0,00

0,00

Далее отражены в учете реализация работ и расходы на их производство:

Таблица 18

Содержание хозяйственных операций

Бухгалтерский

учет

Показатели налогового учета

Разница

Д-т

К-т

сумма,

руб.

увели­чение

умень­шение

сумма,

руб.

Признаны расходы на производство реализованных работ (услуг)

77 153,83

20 479,04

56 674,79

Списаны косвенные расходы для це­лей НУ

28 000,00

-28 000,00

Отражена реализация работ (услуг)

90 000,00

90 000,00

0,00

Выявлен финансовый результат

12 846,17

41 520,96

-28 674,79

Начислен налог на прибыль

3083,08

9965,03

-6881,95

Погашено отложенное налоговое обя­зательство

77/нзп

3761,95

Отражена чистая прибыль предприятия

9763,09

В результате бухгалтерский оборотно-сальдовый баланс на конец первого отчетного периода будет следующим:

Таблица 19

Оборотно-сальдовая ведомость

Начальное сальдо

Оборот за

период

Конечное сальдо

счета

Дебет

Кредит

Дебет

Кредит

Дебет

Кредит

36 000,00

0,00

0,00

0,00

36 000,00

0,00

0,00

24 000,00

0,00

12 000,00

0,00

36 000,00

7000,00

0,00

0,00

7000,00

0,00

0,00

24 153,83

0,00

53 000,00

77 153,83

0,00

0,00

0,00

0,00

12 000,00

12 000,00

0,00

0,00

0,00

45 000,00

0,00

23 000,00

0,00

68 000,00

115 000,00

0,00

90 000,00

0,00

205 000,00

0,00

0,00

2034,97

0,00

9965,03

0,00

12 000,00

0,00

20 000,00

0,00

10 000,00

0,00

30 000,00

77/ос

0,00

2880,00

2880,00

0,00

0,00

0,00

77/рбп

0,00

240,00

240,00

0,00

0,00

0,00

77/нзп

0,00

3761,95

3761,95

0,00

0,00

0,00

0,00

54 000,00

0,00

0,00

0,00

54 000,00

0,00

28 236,91

0,00

9763,09

0,00

38 000,00

0,00

0,00

90 000,00

90 000,00

0,00

0,00

0,00

2000,00

0,00

1000,00

0,00

3000,00

0,00

0,00

12 846,17

12 846,17

0,00

0,00

ИТОГО

182 153,83

182 153,83

264 728,12

264 728,12

241 000,00

241 000,00

Как видно из оборотно-сальдового баланса, все временные разницы (в том числе по НЗП) погашены. Сумма неза­вершенного производства на конец третьего отчетного периода как в бухгалтерском, так и в налоговом учете равна нулю.

Расчет налоговой базы для целей налогообложения:

Таблица 20

Показатель

Код

Начальный остаток

Увеличение

Уменьшение

Конечный остаток

Доходы

90 000,00

0,00

90 000,00

Расходы

48 479,04

0,00

48 479,04

Косвенные расходы, в т. ч.:

28 000,00

28 000,00

0,00

Амортизация

0,00

0,00

0,00

РБП

0,00

0,00

0,00

Прочие

23 000,00

0,00

23 000,00

Заработная плата

5000,00

0,00

5000,00

Материальные расходы

0,00

0,00

0,00

Прямые расходы, в т. ч.:

8479,04

12 000,00

20 479,04

0,00

Амортизация

0,00

0,00

0,00

Материальные расходы

7000,00

0,00

7000,00

Заработная плата

5000,00

0,00

5000,00

Прибыль отчетного периода

41 520,96

0,00

41 520,96

Текущий налог на прибыль

9965,03

0,00

9965,03

Общая сумма бухгалтерских и налоговых расходов за три отчетных периода совпадает, что является подтверждени­ем правильности применяемой методики учета.

В заключение хотелось бы обратить внимание на следующие основные правила ведения учета налоговых разниц:

1 Для достоверного отражения в учете временных и постоянных разниц необходимо ведение аналитического уче­та по видам разниц. Начислять отложенные налоговые активы (обязательства) и постоянные налоговые обязательст­ва (активы) следует в разрезе каждой хозяйственной операции (п. 6, 13—15 ПБУ 18/02).

2 Не следует начислять отложенные налоговые активы (обязательства), в отношении которых нет достаточной уве­ренности, что в последующих налоговых периодах они будут погашены (п. 14, 17 ПБУ 18/02).

3Храните историю (аналитический учет) возникновения временных разниц. Отложенные налоговые обязательст­ва (активы) следует не только начислять, но и своевременно погашать.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *