Консолидированная отчетность

Консолидируемая отчетность что это и зачем нужно?

Консолидированная финансовая отчетность – это такой вид отчетности, при котором все имущество, расходы и доходы материнской организации и тех объектов, которые она контролирует, показаны, как активы и пассивы единого предприятия.

Ведение консолидируемой отчетности

Это происходит по той причине, что с юридической точки зрения такие компании всегда будут считаться единой организацией. Благодаря консолидируемой отчетности можно получить реальную оценку состояния хозяйственных дел на крупных объектах.

Организации объединяются в корпорации по трем принципам, которые составляют 3 вида:

  • при вертикальном объединении фирмы действуют одновременно с поставщиками и покупателями;
  • горизонтальное объединение подразумевает занятие компаниями одним видом деятельности;
  • при конгломеративном происходит слияние предприятий разных отраслей.

Отчетность, которая формируется сводным путем, имеет некоторые отличия от бухгалтерской:

  • действия, которые совершаются внутри корпорации, при этом не учитываются – показываются только те
  • действия, которые направлены на сотрудничество со сторонними организациями;
  • отчетность не выявляет наличие или отсутствие прибыли – анализ проводиться для того, чтобы оценить деятельность этой группы объектов.

Но консолидация возможна не всегда. Существует несколько случаев, когда ее проводить не следует:

  • у организации есть зависимые от нее предприятия, но она и сама входит в группу дочерних;
  • если деятельность предприятия имеет очень большие отличия от других фирм корпорации;
  • если все необходимые данные для проведения консолидации не могут быть предоставлены или получены в отведенные для этого сроки;
  • компания, которая является зависимой, не имеет значительных ресурсов;
  • если фирмы была куплена компанией лишь для того, чтобы выручить средства на ее перепродаже;
  • организация может проводить свое деятельность только в строго регламентированных рамках.

Консолидированная отчетность должна формировать не дочерними предприятиями, а только материнской организацией.

Нормативное регулирование в России

Крупные предприятия формируют такую консолидированную отчетность для того, чтобы иметь возможность получить полную картину происходящего на всех дочерних предприятиях. Это имеет очень важное значение с информационной стороны, поэтому формированием порядка ее определение занимаются законодательные нормы и нормативы.

В Российской Федерации консолидацию предприятий и составление их отчетности регулируют такие законодательные акты:

  • «О бухгалтерском учете» — в законе определяются основные понятия и процедура составления отчета;
  • «Бухгалтерская отчетность организации» — в нем можно найти тот состав данных, которые должны быть прописаны в таком отчете;
  • данные из методических рекомендаций для составления отчетности в бухгалтерии.

Эти законы и нормативные акты содержат в себе только основную информацию о консолидации. В них не прописаны нюансы, а многие аспекты и вообще выпущены из внимания. Произошло такое из-за того, что основные законы действуют еще со времен СССР, а в то время бухгалтерскому учету не придавали функций работы в рамках рыночной экономики. Сегодня же правительством разрабатывается новое законодательство, которое сможет реально регламентировать все аспекты консолидации.

Контролем консолидации предприятий занимается международное законодательство, а именно Международные стандарты финансовой отчетности.

Когда и зачем ее составляют?

Во многих группах можно найти предприятия, которые, работая в составе группы, на самом деле являются полностью юридически независимыми. Все представители такого объединения должны предоставлять бухгалтерскую отчетность. Но если смотреть с практической точки зрения, то тем пользователям, которые не связаны с работой фирмы, практически невозможно определить состояние дел в группе организаций, имея в наличии только отдельные документы.

Для этих целей большие предприятия составляют консолидированную отчетность. Они предназначены для того, чтобы показать реальное состояние дел в хозяйственной отрасли группы предприятий.

Если у предприятия есть дочерние организации, то составление консолидированной отчетности является ее прямым обязательством. Полный контроль над зависимыми фирмами осуществляется материнской компанией в таких случаях:

  • у нее есть 51 процент акций этой фирмы;
  • у сотрудников компании есть возможность назначать и увольнять руководство другой фирмы;
  • главное предприятие может навязывать другой фирме свою политику.

Требования и методы ее формирования

Для того чтобы собрать все сведения для отчетности, необходимо обработать огромное количество данных с разных предприятий (причем, чем больше фирм входит в состав корпорации, тем больше сведений потребуется). Чтобы облегчить эту процедуру, существует несколько способов ее проведения.

Выбор этого способа зависит от предприятия, характера его деятельности и той доли, которой владеет материнская фирма.

Именно за главным предприятием стоит выбор метода для работы. Оно может выбрать из таких способов:

Метод приобретения

Им могут воспользоваться те группы предприятий, которые имеют зависимые от себя фирмы. Перед подготовкой анализа следует четко определить, какие фирмы становятся дочерними, а какая – материнской. Также следует провести проверку их сходств в тех вопросах, которые можно назвать существенными.

Консолидация подразумевает суммирование данных по похожим статьям доходов и расходов. Но в этот процесс включаются не все данные. Не нужно указывать при этом тот инвестиционный капитал, который главная фирма вкладывает в зависимые. Также не нужно включать в отчет те средства, которые были проведены по операциям между этими фирмами, внутри корпорации.

Ведение отчетности

Метод долевого участия

Его можно использовать тогда, когда предприятие не является для фирмы материнским, но имеет на него очень большое влияние. Такое возможно, если корпорация имеет в своем владении больше 20 процентов капитала этой фирмы, что влияет на ее деятельность. В консолидированной отчетности нужно отображать чистые активы того предприятия, над которым осуществляется контроль.

Метод объединения интересов

Такой метод возможно применять только в том случае, если владельцами предприятия становятся несколько фирм с равной долей владения. В таком случае определение какой-то из фирм, как материнской, невозможно. Притом, данные о зависимой фирме должен вносить в свою отчетность каждый из владельцев.

Комбинированная

Такой способ важно использовать тем корпорациям, во владении которых находятся несколько фирм. В таком случае, сначала необходимо составить отчеты по всем предприятиям отдельно, после чего их данные сводятся в единый отчет.

Пропорциональная консолидация

Применяется в том случае, если между предприятиями было заключено соглашение об общей деятельности. Такой договор должен включать в себя всю информацию о правах и обязанностях каждой из сторон.

Консолидацию можно проводить по любому из вышеперечисленных методов, если это позволяет характер отношений между предприятиями.

Что такое бланки строгой отчетности и где они применя.тся? Об этом в нашей статье.

вы узнаете, что такое налогый аудит, для чего и кому он нужен.

Чтобы правильность составить отчетность ИП, внимательно изучите эту статью.

Консолидированная финансовая отчетность (Consolidated financial statements)

Определение

Консолидированная финансовая отчетность (consolidated financial statements) – это отчетность, в которой доходы, расходы, имущество и обязательства материнского предприятия и контролируемых им предприятий представлены как доходы, расходы, имущество и обязательства единого предприятия.

Составление и представление консолидированной финансовой отчетности в РФ регулируется одноименным IFRS 10 и Федеральным законом от 27.07.2010г. №208-ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности». В РФ обязаны представлять консолидированную финансовую отчетность кредитные и страховые организации, и иные организации, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам путем их включения в котировальный список.

Метод консолидации, подлежащий применению, зависит от степени влияния материнского предприятия:

  • для дочерних предприятий (свыше 50% прав голоса) применяется метод приобретения;
  • для ассоциированных и совместных предприятий (от 20% до 50% прав голоса) – метод долевого участия;
  • для прочих инвестиций, не дающих контроля (менее 20% прав голоса) – порядок отражения в консолидированной финансовой отчетности материнской компании не отличается от порядка их отражения в отдельной финансовой отчетности материнской компании.

Ряд процедур является общим для консолидации методом приобретения и методом долевого участия:

  • отчетность материнского и контролируемого предприятия должны быть составлены на одну и ту же отчетную дату,
  • должна соблюдаться единая учетная политика.

Консолидация методом приобретения (дочерние предприятия)

— показатели отчета о финансовом положении и отчета о совокупном доходе материнского предприятия построчно суммируются с показателями дочернего предприятия (за исключением стоимости инвестиций, акционерного капитала и нераспределенной прибыли), при этом, исключаются все внутригрупповые операции и остатки. Показатели дочернего предприятия суммируются полностью, даже если доля материнского предприятия составляет менее 100%;

— акционерный капитал не суммируется – всегда показывается акционерный капитал только материнского предприятия;

— стоимость инвестиции, отраженная в отчетности материнской компании замещается на ее долю в чистых активах дочернего предприятия. При этом, если стоимость инвестиции превышает долю в чистых активах, отражается гудвил (переплата за дочернюю компанию), если стоимость инвестиции меньше доли в чистых активах –доход от выгодной сделки;

— нераспределенная прибыль группы определяется путем суммирования нераспределенной прибыли материнского предприятия и доли материнского предприятия в нераспределенной прибыли дочернего предприятия, полученной после даты покупки;

— определяется доля неконтролирующих акционеров (т.е. та доля, которая не контролируется материнской компанией прямо или косвенно): в отчете о финансовом положении — доля в чистых активах дочерней компании; в отчете о комплексной прибыли или убытке – доля в чистой прибыли дочерней компании.

Консолидация методом долевого участия (ассоциированные и совместные предприятия)

— отчетность ассоциированных и совместных предприятий не консолидируется на постатейной основе, поскольку материнское предприятие их не контролирует (вместе с тем, материнское предприятие существенно влияет на их значимую деятельность), соответственно, доля неконтролирующих акционеров в чисты активах совместного/ассоциированного предприятия не попадает в консолидированную финансовую отчетность;

— в консолидированном отчете о финансовом положении стоимость инвестиции, отраженная в балансе материнского предприятия, замещается на принадлежащую ему долю в чистых активах ассоциированного/совместного предприятия, при этом, возникает гудвил (переплата за инвестицию) или доход от выгодной сделки (если стоимость доли в чистых активах превышает стоимость инвестиции);

— нераспределенная прибыль группы увеличивается на долю материнского предприятия в нераспределенной прибыли ассоциированного/совместного предприятия, заработанной после даты приобретения;

— в консолидированном отчете о совокупном доходе дивиденды от ассоциированного/совместного предприятия замещаются на принадлежащую материнскому предприятию часть прибыли ассоциированного/совместного предприятия.

Пример консолидации отчетов о финансовом положении по МСФО

Если вам уже знакомы стандарты, связанные с консолидацией финансовой отчетности и учетом групп компаний (IFRS 3 «Объединения бизнесов» и IFRS 10 «Консолидированная финансовая отчетность»), вы, скорее всего, задавались вопросом: как составлять консолидированную финансовую отчетность шаг за шагом?

Попробуем сделать это на примере, разобравшись, что нужно делать и почему.

Рассмотрим следующую ситуацию:

Материнская компания Mommy Corp владеет 80% акций Baby Ltd с момента регистрации дочерней компании Baby Ltd.

Ниже приведен сводный отчет о финансовом положении материнской и дочерней компании по состоянию на 31 декабря 20X8 года.

Отчет о финансовом положении по состоянию на 31 декабря 20X8 года.

Mommy Corp.

Baby Ltd.

Активы

Внеоборотные активы

Основные средства

120 000

90 000

Инвестиции в Baby Ltd. (64 000 акций)

70 000

0

Гудвил, приобретенный при объединении бизнеса

Отложенные налоговые активы

4 000

194 000

90 000

Оборотные активы

Товарно-материальные запасы

55 000

34 000

Дебиторская задолженность

Baby Ltd

8 000

Прочая дебиторская задолженность

30 000

18 000

Денежные средства и их эквиваленты

20 000

5 000

113 000

57 000

Итого, активы

307 000

147 000

Капитал и обязательства

Капитал

Собственный капитал, принадлежащий владельцам материнской компании

200 000 акций (по 1 д.е.)

-200 000

80 000 акций (по 1 д.е.)

-80 000

Нераспределенная прибыль

-62 000

-45 000

Неконтролирующие доли участия (NCI)

-262 000

-125 000

Обязательства

Долгосрочные обязательства

Отложенные налоговые обязательства

-2 000

Краткосрочные обязательства

Кредиторская задолженность

Mommy Corp.

-8 000

Прочая кредиторская задолженность

-35 000

-12 000

Кредиты и займы к погашению в течение 12 месяцев

-10 000

-45 000

-22 000

Итого капитал и обязательства

-307 000

-147 000

Проверка

0

0

Составим консолидированный отчет о финансовом положении Mommy Group по состоянию на 31 декабря 20X8 года. Показатель NCI (неконтролирующие доли участия, от англ. ‘non-controlling interest’) рассчитан как пропорциональная доля чистых активов Baby.

Обратите внимание, что в приведенному выше отчете о финансовом положении все активы отражены со знаком «+», а все обязательства — со знаком «-«. Это сделано для того, чтобы было легче проверить отчет и выявить ошибки.

Этап 1: Объединение балансов.

После того, как вы убедитесь, что активы и обязательства всех дочерних компаний указаны в отчетах по справедливой стоимости, и все прочие базовые условия соблюдены, вы можете объединять аналогичные статьи отчетов материнской и дочерних компаний.

Это не составляет труда, если материнская компания и дочерняя компания используют один и тот же формат отчета о финансовом положении — вы просто складываете ОС компаний, денежные средства компаний и т. д.

Но на практике, компании используют собственный формат для представления своего финансового положения, и поэтому консолидировать балансовые отчеты сложнее. Именно поэтому многие группы используют «консолидационные пакеты» (‘consolidation packages’), и бухгалтеры дочерних компаний должны заполнять их при подготовке собственных финансовых отчетов.

Поэтому, когда контроллер группы компаний регулярно напоминает вам про заполнение консолидационного пакета, вы понимаете, почему это так важно.

В нашем примере, объединенные статьи выглядят следующим образом:

Отчет о финансовом положении по состоянию на 31 декабря 20X8 года. Mommy Corp. Baby Ltd. Этап 1. Объе-
дине-
ние.
Активы
Внеоборотные активы

Основные средства

120 000 90 000 210 000

Инвестиции в Baby Ltd. (64 000 акций)

70 000 0 70 000

Гудвил, приобретенный при объединении бизнеса

Отложенные налоговые активы

4 000 4 000
194 000 90 000 284 000
Оборотные активы

Товарно-материальные запасы

55 000 34 000 89 000

Дебиторская задолженность

Baby Ltd

8 000 8 000

Прочая дебиторская задол-
женность

30 000 18 000 48 000

Денежные средства и их эквиваленты

20 000 5 000 25 000
113 000 57 000 170 000
Итого, активы 307 000 147 000 454 000
Капитал и обязательства
Капитал

Собственный капитал, принадлежащий владельцам материнской компании

200 000 акций (по 1 д.е.)

-200 000 -200 000

80 000 акций (по 1 д.е.)

-80 000 -80 000

Нераспре-
деленная прибыль

-62 000 -45 000 -107 000

Неконтроли
рующие доли участия (NCI)

-262 000 -125 000 -387 000
Обязательства

Долгосрочные обязательства

Отложенные налоговые обязательства

-2 000 -2 000

Краткосрочные обязательства

Кредиторская задолженность

Mommy Corp.

-8 000 -8 000

Прочая креди-
торская задол
женность

-35 000 -12 000 -47 000

Кредиты и займы к погашению в течение 12 месяцев

-10 000 -10 000
-45 000 -22 000 -67 000
Итого капитал и обязательства -307 000 -147 000 -454 000
Проверка 0 0 0

Например,

Объединенные ОС в размере 210 000 д.е. =

Материнские ОС в размере 120 000 д.е. +

Дочерние ОС в размере 90 000 д.е.

Этап 2. Взаимозачет капитала.

После объединения подобных статей необходимо сделать взаимозачет (исключение) материнских инвестиций в дочернюю компанию (на балансе материнской компании) и долей материнской компании (на балансе дочерней компании).

И, конечно же, признать неконтролирующую долю участия и гудвил.

Первая часть проста — просто удалите инвестиции Mommy Corp в Baby Ltd (- 70 000 д.е.) и полностью удалите акционерный капитал Baby Ltd (+ 80 000 д.е.).

Поскольку существует некоторая доля миноритарных акционеров в размере 20%, вам необходимо удалить их пропорциональную долю в нераспределенной прибыли Baby Ltd, полученной после приобретения долей. Она составляет 9 000 д.е. (20% * 45 000 д.е.).

Но откуда мы знаем, что все нераспределенная прибыль Baby Ltd в размере 45 000 д.е. получена после приобретения?

В исходных данных нашего примера указано, что материнская компания владеет 80% акций Baby Ltd момента регистрации Baby Ltd, поэтому доля нераспределенной прибыли Baby была в полном объеме получена после приобретения.

В этом вопросе всегда будьте предельно осторожны, поскольку вы должны ОБЯЗАТЕЛЬНО отделить нераспределенную прибыль до приобретения, от нераспределенной прибыли после приобретения, но в данном примере мы не будем усложнять ситуацию.

Теперь вам нужно признать неконтролирующие доли и гудвил.

Mommy Corp владела 80% доли Baby Ltd, и поэтому доля неконтролирующих акционеров составляет 20% от чистых активов Baby Ltd.

Вопрос заключается в оценке неконтролирующей доли участия пропорционально доле чистых активов дочерней компании. На конец отчетного периода этот расчет выглядит так:

  • Чистые активы Baby Ltd составляют 125 000 д.е. по состоянию на 31 декабря 20X8 года, в том числе акционерный капитал материнской компании в размере 80 000 д.е. и нераспределенная прибыль — 45 000 д.е.
  • На 31 декабря 20X8 года неконтролирующая доля составляет 20% от чистых активов Baby в размере 125 000 д.е., то есть 25 000 д.е. Ее следует отразить в отчете со знаком минус, так как мы кредитуем неконтролирующую долю участия за счет собственного капитала.

При первоначальном признании может возникнуть некоторый объем гудвила. Чтобы побольше узнать о признании гудвила, обратитесь к стандарту IFRS 3 «Объединения бизнесов».

Рассчитаем гудвил для нашего примера.

Не забывайте, что мы рассчитываем гудвил на основе значений на момент приобретения, а не 31 декабря 20X4 года.

  • Справедливая стоимость переданного вознаграждения. В этом случае мы просто берем инвестиции материнской компании в дочернюю компанию в размере 70 000 д.е.
  • Плюс неконтролирующая доля участия при приобретении. Мы не используем неконтролирующую долю, вычисленную выше, так как это оценка на 31 декабря 20X4 года. На момент приобретения сумма неконтролирующей доли участия равна 20% от чистых активов Baby в сумме 80 000 д.е. (только уставной капитал). Т.е. эта сумма равна 16 000 д.е.
  • После завершения поэтапного объединения бизнеса, вам необходимо будет добавить справедливую стоимость приобретенной ранее доли на дату приобретения, но в нашем примере это неприменимо.
  • Минус чистые активы Baby Ltd на момент приобретения: — 80 000 д.е.
  • Гудвилл, приобретенный при объединении бизнеса, составляет 6 000 д.е. (70 000 + 16 000 — 80 000).

Проводка по взаимозачету выглядит следующим образом (знак «+» означает дебетовую запись, знак «-» обозначает кредит):

Описание

Сумма

Дебет

Кредит

Исключение инвестиций Mommy Corp в Baby Ltd

-70 000

Баланс — Инвестиции в Baby Ltd

Исключение уставного капитала Baby Ltd — полностью

+80 000

Баланс — Уставной капитал Baby Ltd

Исключение 20% (пропорционально NCI) нераспределенной прибыли Baby Ltd, полученной после приобретения долей

+9 000

Баланс — Нераспределенная прибыль

Признание NCI на 31 декабря 20X8 года

-25 000

Баланс — NCI

Признать гудвил, приобретенный при объединении бизнеса

+6 000

Баланс — Нематериальные активы (гудвил)

Проверка

0

Если добавить эту проводку в наш консолидированный отчет о финансовом положении, он будет выглядеть следующим образом:

Отчет о финансовом положении по состоянию на 31 декабря 20X8 года. Mommy Corp. Baby Ltd. Этап 1. Объе-
дине-
ние.
Этап 2. Вза-
имо-зачет.
Активы
Внеоборотные активы

Основные средства

120 000 90 000 210 000

Инвестиции в Baby Ltd. (64 000 акций)

70 000 0 70 000 -70 000

Гудвил, приобретенный при объединении бизнеса

6 000

Отложенные налоговые активы

4 000 4 000
194 000 90 000 284 000
Оборотные активы

Товарно-материальные запасы

55 000 34 000 89 000

Дебиторская задолженность

Baby Ltd

8 000 8 000

Прочая дебиторская задол-
женность

30 000 18 000 48 000

Денежные средства и их эквиваленты

20 000 5 000 25 000
113 000 57 000 170 000
Итого, активы 307 000 147 000 454 000
Капитал и обязательства
Капитал

Собственный капитал, принадлежащий владельцам материнской компании

200 000 акций (по 1 д.е.)

-200 000 -200 000

80 000 акций (по 1 д.е.)

-80 000 -80 000 80 000

Нераспре-
деленная прибыль

-62 000 -45 000 -107 000 9 000

Неконтроли
рующие доли участия (NCI)

-25 000
-262 000 -125 000 -387 000
Обязательства

Долгосрочные обязательства

Отложенные налоговые обязательства

-2 000 -2 000

Краткосрочные обязательства

Кредиторская задолженность

Mommy Corp.

-8 000 -8 000

Прочая креди-
торская задол
женность

-35 000 -12 000 -47 000

Кредиты и займы к погашению в течение 12 месяцев

-10 000 -10 000
-45 000 -22 000 -67 000
Итого капитал и обязательства -307 000 -147 000 -454 000
Проверка 0 0 0 0

Этап 3. Исключение внутригрупповых операций.

Материнская компания и ее дочерние компании очень часто торгуют друг с другом.

Однако, если вы смотрите на материнскую и дочерние компании как на 1 группу компаний, для которой нужно составить консолидированную отчетность, все эти торговые операции не имеют хозяйственного смысла.

Другими словами, в этом случае группа компаний не выполнила никаких операций с точки зрения внешних пользователей отчетности.

Поэтому вам необходимо устранить все операции, осуществляемые внутри группы, между материнской компанией и ее дочерними компаниями.

Сравнивая статьи отчетов о финансовом положении материнской и дочерней компании, вы увидите, что у Mommy Corp есть дебиторская задолженность перед Baby Ltd в размере 8 000 д.е., а у Baby Ltd — кредиторская задолженность перед Mommy Corp в размере 8 000 д.е. Очевидно, что эти две суммы относятся к одной и той же сделке между ними, поэтому их необходимо устранить путем дебетования кредиторской задолженности и кредитования дебиторской задолженности:

Отчет о финансовом положении по состоянию на 31 декабря 20X8 года. Mommy Corp. Baby Ltd. Этап 1. Объе-
дине-
ние.
Этап 2. Вза-
имо-зачет.
Этап 3. Внутри
груп-
повые опера
ции.
Активы
Внеоборотные активы

Основные средства

120 000 90 000 210 000

Инвестиции в Baby Ltd. (64 000 акций)

70 000 0 70 000 -70 000

Гудвил, приобретенный при объединении бизнеса

6 000

Отложенные налоговые активы

4 000 4 000
194 000 90 000 284 000
Оборотные активы

Товарно-материальные запасы

55 000 34 000 89 000

Дебиторская задолженность

Baby Ltd

8 000 8 000 -8 000

Прочая дебиторская задол-
женность

30 000 18 000 48 000

Денежные средства и их эквиваленты

20 000 5 000 25 000
113 000 57 000 170 000
Итого, активы 307 000 147 000 454 000
Капитал и обязательства
Капитал

Собственный капитал, принадлежащий владельцам материнской компании

200 000 акций (по 1 д.е.)

-200 000 -200 000

80 000 акций (по 1 д.е.)

-80 000 -80 000 80 000

Нераспре-
деленная прибыль

-62 000 -45 000 -107 000 9 000

Неконтроли
рующие доли участия (NCI)

-25 000
-262 000 -125 000 -387 000
Обязательства

Долгосрочные обязательства

Отложенные налоговые обязательства

-2 000 -2 000

Краткосрочные обязательства

Кредиторская задолженность

Mommy Corp.

-8 000 -8 000 8 000

Прочая креди-
торская задол
женность

-35 000 -12 000 -47 000

Кредиты и займы к погашению в течение 12 месяцев

-10 000 -10 000
-45 000 -22 000 -67 000
Итого капитал и обязательства -307 000 -147 000 -454 000
Проверка 0 0 0 0 0

Окончательный этап консолидации.

После того, как мы выполним все процедуры консолидации, мы суммировать все объединенные суммы статей с нашими корректировками, чтобы получить консолидированный отчет о финансовом положении.

Итоговый расчет выглядит так:

Отчет о финансовом положении по состоянию на 31 декабря 20X8 года. Mommy Corp. Baby Ltd. Этап 1. Объе-
дине-
ние.
Этап 2. Вза-
имо-зачет.
Этап 3. Внутри
груп-
повые опера
ции.
Кон-
соли-
диро
ванный баланс Mommy Group
Активы
Внеоборотные активы

Основные средства

120 000 90 000 210 000 210 000

Инвестиции в Baby Ltd. (64 000 акций)

70 000 0 70 000 -70 000 0

Гудвил, приобретенный при объединении бизнеса

6 000 6 000

Отложенные налоговые активы

4 000 4 000 4 000
194 000 90 000 284 000 220 000
Оборотные активы

Товарно-материальные запасы

55 000 34 000 89 000 89 000

Дебиторская задолженность

Baby Ltd

8 000 8 000 -8 000 0

Прочая дебиторская задол-
женность

30 000 18 000 48 000 48 000

Денежные средства и их эквиваленты

20 000 5 000 25 000 25 000
113 000 57 000 170 000 162 000
Итого, активы 307 000 147 000 454 000 382 000
Капитал и обязательства
Капитал

Собственный капитал, принадлежащий владельцам материнской компании

200 000 акций (по 1 д.е.)

-200 000 -200 000 -200 000

80 000 акций (по 1 д.е.)

-80 000 -80 000 80 000 0

Нераспре-
деленная прибыль

-62 000 -45 000 -107 000 9 000 -98 000

Неконтроли
рующие доли участия (NCI)

-25 000 -25 000
-262 000 -125 000 -387 000 -323 000
Обязательства

Долгосрочные обязательства

Отложенные налоговые обязательства

-2 000 -2 000 -2 000

Краткосрочные обязательства

Кредиторская задолженность

Mommy Corp.

-8 000 -8 000 8 000 0

Прочая креди-
торская задол
женность

-35 000 -12 000 -47 000 -47 000

Кредиты и займы к погашению в течение 12 месяцев

-10 000 -10 000 -10 000
-45 000 -22 000 -67 000 -59 000
Итого капитал и обязательства -307 000 -147 000 -454 000 -382 000
Проверка 0 0 0 0 0 0

Обратите внимание на следующие моменты:

  • Консолидированные значения — это просто сумма баланса материнской компании, баланса дочерней компании и всех корректировок (этапы 1-3).
  • Инвестиции Mommy Corp в Baby Ltd равны 0, поскольку мы устранили их на этапе 2. То же самое касается и уставного капитала Baby Ltd. Консолидированный отчет о финансовом положении показывает только акционерный капитал материнской компании — Mommy Corp.
  • В отчете отражен гудвил в размере 6 000 д.е. и неконтролирующая доля участия в размере 25 000 д.е., как было рассчитано выше.
  • Консолидированная нераспределенная прибыль составляет 98 000 д.е. и состоит из:
  • Нераспределенной прибыли Mommy Corp в полном объеме — 62 000 д.е., и
  • Доли Mommy Corp (80%) в нераспределенной прибыли Baby Ltd, которая после приобретения составила 45 000 д.е. То есть 36 000 д.е.

Проблемы при подготовке консолидированной отчетности.

Неужели консолидация настолько проста, как показано на примере?

Иногда.

Но в большинстве случаев есть много проблем или обстоятельств, которые необходимо учитывать, и именно их значение и количество затрудняют весь процесс консолидации.

Какие это могут быть проблемы? Например, такие:

  • Переданное вознаграждение за приобретенные доли, может включать не только денежные средства, но и некоторые другие формы, такие как дополнительная эмиссия акций, условное вознаграждение (при наступлении определенного события), передача активов и т. д.
  • NCI может оцениваться по справедливой стоимости, а не как пропорциональная доля.
  • Во внутригрупповых операциях может быть включена нереализованная прибыль. Ее необходимо устранить.
  • Возможна передача основных средств внутри группы, с отражением дохода в составе прибыли и убытков. В этом случае вам также необходимо скорректировать как нереализованную прибыль, так и амортизационные отчисления.
  • Гудвил может быть положительным или отрицательным (= прибыль от сделки по приобретению). Более того, он может быть обесценен.
  • Чистые активы дочерней компании могут быть оценены не по справедливой стоимости.
  • Дочерняя компания может отражать в отчетности как нераспределенную прибыль, так и нераспределенную прибыль после приобретения. Вы должны быть предельно осторожны в дифференциации нераспределенной прибыли.

Консолидация финансовой отчетности: кому, когда и как?

Этим летом был принят Федеральный закон от 27.07.2010 N 208-ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности». Данным Законом меняется весь подход к отчетности связанных между собой организаций, мы все больше и больше приближаемся к Международным стандартам финансовой отчетности.

Успешно развивающиеся российские компании неизбежно сталкиваются с вопросом привлечения дополнительных инвестиций, в том числе иностранных. Устанавливая нормы о составлении консолидированной финансовой отчетности в соответствии с правилами МСФО, законодатели преследуют цель сделать финансовую отчетность компаний более прозрачной и привлекательной для инвесторов. Ведь зачастую при составлении отчетности по РСБУ основной задачей становится не формирование полноценной информации о финансовом положении компании, а оптимизация налогообложения и минимизация претензий со стороны проверяющих органов. Поэтому искаженная картина отчетности, составленной по РСБУ, при проведении консолидации сохраняется для группы компаний в целом.

В новом Законе консолидированная финансовая отчетность обозначена как систематизированная информация, отражающая финансовое положение, его изменения и финансовые результаты деятельности организации, организаций и (или) иностранных организаций — группы организаций, определяемой в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности. Эта отчетность формируется наряду с бухгалтерской отчетностью организации, составляемой в соответствии с Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Закон N 208-ФЗ устанавливает общие требования к составлению, представлению и публикации российскими организациями консолидированной финансовой отчетности.

Новый Закон распространяется на следующие организации:

  • кредитные организации;
  • страховые организации;
  • организации, ценные бумаги которых допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг;
  • организации, для которых составление и (или) представление и (или) публикация консолидированной финансовой отчетности предусмотрены другими федеральными законами;
  • организации, в учредительных документах которых предусмотрены представление и (или) публикация консолидированной финансовой отчетности.

В настоящей статье мы не будем затрагивать порядок представления и публикации консолидированной финансовой отчетности кредитными организациями. Данные отношения специфичны и регулируются в большей части нормативными актами Центрального банка РФ.

Годовая консолидированная финансовая отчетность представляется:

  • участникам организации, в том числе акционерам;
  • в уполномоченный федеральный орган исполнительной власти (за исключением кредитных организаций).

Промежуточная консолидированная финансовая отчетность представляется участникам организации, в том числе акционерам, если такое представление предусмотрено ее учредительными документами.

Обратите внимание, что порядок представления отчетности участникам организации, в том числе акционерам, должен быть определен в учредительных документах. А порядок представления отчетности в уполномоченный федеральный орган исполнительной власти будет определен Правительством Российской Федерации.

Что же касается правил представления отчетности, нужно отметить, что консолидированная финансовая отчетность представляется вышеуказанным пользователям на русском языке. Она подписывается руководителем организации и (или) иными лицами, уполномоченными на это учредительными документами организации.

Установлено новое требование об обязательном аудите годовой консолидированной финансовой отчетности. Аудиторское заключение представляется и публикуется вместе с указанной отчетностью.

Годовая консолидированная финансовая отчетность представляется до проведения общего собрания участников организации, но не позднее 120 дней после окончания года, за который она составлена.

Не позднее 30 дней после дня представления ее пользователям организация должна публиковать годовую консолидированную финансовую отчетность. Под публикацией в соответствии с Законом N 208-ФЗ понимается размещение в информационных системах общего пользования и (или) опубликование в средствах массовой информации, доступных для заинтересованных в данной отчетности лиц, и (или) проведение иных действий, обеспечивающих ее доступность для заинтересованных в ней лиц.

В новом Законе N 208-ФЗ четко указано, что консолидированная финансовая отчетность составляется в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО). Здесь определено, что на территории Российской Федерации применяются МСФО и Разъяснения МСФО, принимаемые Фондом Комитета по Международным стандартам финансовой отчетности и признанные в порядке, установленном с учетом требований законодательства Российской Федерации Правительством Российской Федерации по согласованию с Центральным банком Российской Федерации.

Однако до момента признания МСФО мы руководствуемся действующими нормативными актами, в которых применяется определение «сводная бухгалтерская отчетность». Согласно п. 91 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, при наличии у организации дочерних и зависимых обществ помимо собственного бухгалтерского отчета она должна составлять также сводную бухгалтерскую отчетность, включающую показатели отчетов таких обществ <1>.

<1> Недавно Минфином на своем сайте был выложен проект изменений в Приказ N 34н, в котором предусмотрено исключение с 1 января 2011 г. норм о составлении сводной годовой бухгалтерской отчетности федеральными министерствами и другими федеральными органами исполнительной власти по унитарным предприятиям и акционерным обществам (товариществам) с долей федеральной собственности.

Основные положения по составлению сводной бухгалтерской отчетности утверждены Приказом Минфина России от 30.12.1996 N 112 «О Методических рекомендациях по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности».

Согласно данным Методическими рекомендациям бухгалтерская отчетность дочернего общества объединяется в сводную бухгалтерскую отчетность, если:

  1. головная организация обладает более чем пятьюдесятью процентами голосующих акций акционерного общества или уставного капитала общества с ограниченной ответственностью;
  2. головная организация имеет возможность определять решения, принимаемые дочерним обществом, в соответствии с заключенным между головной организацией и дочерним обществом договором;
  3. в случае наличия у головной организации иных способов определения решений, принимаемых дочерним обществом.

Данные о зависимых обществах включаются в сводную бухгалтерскую отчетность, если головная организация имеет более двадцати процентов голосующих акций акционерного общества или более двадцати процентов уставного капитала общества с ограниченной ответственностью.

Данные о дочернем или зависимом обществе могут не включаться в сводную бухгалтерскую отчетность, если:

  • доля голосующих акций или доля в уставном капитале дочернего общества применительно к вышеприведенному пункту настоящих Методических рекомендаций и доля голосующих акций или доля в уставном капитале зависимого общества приобретены на краткосрочный период с целью последующей перепродажи;
  • головная организация не может определять решения, принимаемые дочерним обществом;
  • эти данные не оказывают существенного влияния на формирование представления о финансовом положении и финансовых результатах деятельности группы.

В этом случае стоимостная оценка участия головной организации в дочернем обществе или зависимом обществе отражается в сводной бухгалтерской отчетности в порядке, установленном для отражения финансовых вложений (в сумме фактических затрат, отраженных в бухгалтерском балансе головной организации).

Бухгалтерская отчетность головной организации и дочерних обществ объединяется в сводную бухгалтерскую отчетность путем построчного суммирования соответствующих данных. При объединении бухгалтерской отчетности головной организации и дочерних обществ в сводный бухгалтерский баланс не включаются:

  1. финансовые вложения головной организации в уставные капиталы дочерних обществ и, соответственно, уставные капиталы дочерних обществ в части, принадлежащей головной организации;
  2. показатели, отражающие дебиторскую и кредиторскую задолженность между головной организацией и дочерними обществами, а также между дочерними обществами;
  3. прибыль и убытки от операций между головной организацией и дочерними обществами, а также между дочерними обществами;
  4. дивиденды, выплачиваемые дочерними обществами головной организации либо другим дочерним обществам той же головной организации, а также головной организацией своим дочерним обществам. В сводной бухгалтерской отчетности отражаются лишь дивиденды, подлежащие выплате организациям и лицам, не входящим в группу.

Нужно понимать, что консолидация отчетности не сводится к построчному сложению аналогичных статей активов, обязательств, капитала, доходов и расходов. Этот процесс предусматривает целый ряд специальных расчетов и процедур, на каждом этапе которого осуществляются действия по превращению финансовых отчетов отдельных компаний и некоторой дополнительной информации в комплект консолидированной финансовой отчетности.

Давайте немного заглянем в Международные стандарты финансовой отчетности, регулирующие порядок составления, представления и публикации консолидированной финансовой отчетности.

МСБУ (IAS) 27 «Консолидированная и индивидуальная финансовая отчетность».

Консолидированная финансовая отчетность составляется (за редким исключением) в отношении экономически обособленной группы компаний. Консолидируются все дочерние компании. Под дочерней компанией понимается любая компания, контролируемая другой компанией, для нее материнской. Контроль — это полномочия определять финансовую и операционную политику компании в целях получения выгод от ее деятельности. Наличие контроля предполагается, когда инвестор прямо или косвенно владеет более чем половиной имеющих право голоса акций (долей) объекта инвестиций, причем данное предположение оспоримо при наличии явных доказательств обратного. Контроль может существовать при владении менее чем половиной имеющих право голоса акций (долей) объекта инвестиций, если материнская компания имеет полномочия осуществлять контроль, например, посредством доминирующего положения в совете директоров.

Консолидированная отчетность составляется таким образом, как если бы материнская и все ее дочерние компании являлись единым предприятием. Операции между компаниями группы (например, продажи товаров одной дочерней компании другой) при консолидации исключаются.

МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнеса».

Объединение бизнеса — это операция или событие, в ходе которого покупатель получает контроль за одним и более бизнесом. Контроль — это возможность направлять финансовую и операционную политику компании (бизнеса) в целях получения выгоды от ее деятельности. Определяя, какая из компаний получила контроль, следует учесть целый ряд факторов, таких как доля владения, контролирующие полномочия совета директоров и прямые соглашения между собственниками о распределении контролирующих функций. Предполагается, что контроль имеет место, если компании принадлежит более 50% в капитале другой компании.

Объединения бизнеса могут быть по-разному структурированы. Для целей учета в МСФО основное внимание уделяется сути операции, а не ее юридической форме. В случае если между вовлеченными в операцию сторонами осуществляется ряд сделок, рассматривается общий результат серии взаимосвязанных сделок.

Объединения бизнеса отражаются в учете как приобретения.

При составлении консолидированной отчетности по международным стандартам одним из наиболее трудоемких является расчет деловой репутации, или гудвилла. При несложном расчете стоимости объединения может оказаться гораздо сложнее вычислить величину чистых активов приобретаемой организации и в последующем рассчитать обесценивание деловой репутации.

МСФО (IFRS) 5 «Внеоборотные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность».

Данный стандарт применяется при выбытии дочерних компаний, части бизнеса и отдельных внеоборотных активов начиная со стадии планирования выбытия.

Дочерняя компания, единственной целью владения которой является ее продажа и которая соответствует определению актива, предназначенного для продажи, из консолидации не исключается. Активы и обязательства такой дочерней компании измеряются и представляются в финансовой отчетности в соответствии с МСФО (IFRS) 5.

МСБУ (IAS) 28 «Ассоциированные компании».

Ассоциированная компания — это компания, на которую инвестор оказывает значительное влияние, но которая не является ни его дочерней компанией, ни совместным предприятием. Под значительным влиянием понимается возможность участвовать в принятии решений по вопросам финансовой и операционной политики компании — объекта инвестиций без возможности контролировать эту политику. Предполагается, что такое влияние имеет место в случаях, когда инвестору принадлежит как минимум 20% имеющих право голоса акций (долей) объекта инвестиции, и отсутствует в случаях, когда принадлежит менее 20%. Данные предположения являются оспоримыми, если может быть продемонстрировано обратное.

МСБУ (IAS) 31 «Участие в совместной деятельности».

Различают три формы ведения совместной деятельности: совместно контролируемое предприятие, совместно контролируемые операции и совместно контролируемое имущество. В процессе составления консолидированной финансовой отчетности может учитываться такая форма ведения совместной деятельности как совместно контролируемое предприятие.

Совместно контролируемое предприятие предполагает создание обособленного субъекта экономической деятельности, например акционерного общества или партнерства. В соответствии с МСБУ (IAS) 31 участники совместной деятельности могут учитывать совместно контролируемые предприятия согласно методу пропорциональной консолидации или по методу долевого участия.

Возникает закономерный вопрос: как будет проходить процесс признания Международных стандартов финансовой отчетности в Российской Федерации?

Заглянем в будущее и возьмем выложенное на сайте Минфина <2> Положение о порядке признания Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) и Разъяснений МСФО для применения на территории Российской Федерации.

<2> http://www.minfin.ru/ru/.

Согласно данному документу под признанием документов, входящих в состав МСФО, понимается процесс принятия решения о введении каждого документа, входящего в состав МСФО, в действие на территории Российской Федерации, заключающийся в последовательном осуществлении следующих действий:

а) официальное получение документа, входящего в состав МСФО;

б) экспертиза применимости документа, входящего в состав МСФО, на территории РФ;

в) принятие решения о введении документа, входящего в состав МСФО, в действие на территории РФ;

г) опубликование документа, входящего в состав МСФО.

Решение о введении документа, входящего в состав МСФО, в действие на территории РФ принимается в отношении документа в целом. В случае если в отношении отдельных положений документа, входящего в состав МСФО, решение о применимости на территории РФ не может быть принято, решение о введении такого документа в действие на территории РФ принимается в отношении документа с изъятием указанных положений.

Признанный документ, входящий в состав МСФО, вступает в силу на территории РФ поэтапно, если иное не предусмотрено этим документом. На первом этапе признанный документ вступает в силу для добровольного применения организациями в сроки, определенные в этом документе. На втором этапе — для обязательного применения в сроки, определенные в этом документе.

Решение о введении документа, входящего в состав МСФО, в действие на территории Российской Федерации принимает Минфин России по согласованию с ФСФР и ЦБ РФ.

Опубликование документа заключается в размещении его на официальном сайте Минфина в сети Интернет вместе с приказом о введении этого документа в действие на территории РФ. Также Минфин будет размещать на своем официальном сайте информацию о входящих в состав МСФО документах, находящихся в процессе признания, а также сведения об этапе признания, на котором находится документ.

Как видно, процесс признания МСФО достаточно долгий и поэтому сказать определенно, в каком виде они дойдут до правоприменительной практики, невозможно.

Нужно отметить, что законодатели отодвинули момент, с которого нужно будет составлять, представлять и публиковать консолидированную финансовую отчетность, на срок, который должен позволить подготовиться ко всем затейливым премудростям международных стандартов. Требование станет обязательным начиная с отчетности за год, следующий за годом, в котором МСФО будут признаны для применения на территории Российской Федерации.

Предусмотрено одно исключение для организаций, ценные бумаги которых допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг и которые составляют консолидированную финансовую отчетность по иным, отличным от МСФО, международно признанным правилам, а также организаций, облигации которых допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг, которые обязаны представлять и публиковать консолидированную финансовую отчетность начиная с отчетности за год, следующий за годом, в котором МСФО признаны для применения на территории Российской Федерации, но не ранее чем с отчетности за 2015 г.

А.Герасимова

Нострификация (подтверждение иностранных документов об образовании)
Подготовка годовой отчетности в бюджетных организациях

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *