Как рассчитать амортизацию здания

Содержание

Бухгалтерский учет: способ амортизации зданий и сооружений

Способ амортизации в бухгалтерском учете выбирают один для всех объектов из однородной группы ОС. При этом выбранный способ амортизации в течение всего СПИ объектов ОС однородной группы изменению не подлежит (п. 18 ПБУ 6/01). Можно выделить такие однородные группы ОС: здания, сооружения, вычислительная техника, транспортные средства и т.д.

Ограничений на выбор конкретного метода начисления амортизации для зданий и сооружений нет. Поэтому организация может выбрать отдельно для зданий и для сооружений любой из допустимых способов (п. 18 ПБУ 6/01):

  • линейный способ;
  • способ уменьшаемого остатка;
  • способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
  • способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

О том, как определяется годовая и месячная сумма амортизационных отчислений при каждом из указанных способах, мы рассказывали в отдельной консультации. А здесь покажем на примере, как начислить амортизацию на здание цеха, в котором производится несколько видов готовой продукции.

Первоначальная стоимость здания составляет 6 000 000 рублей. СПИ установлен как 31 год. К зданиям организация применят линейный способ амортизации. Для определения суммы годовой амортизации здания расчет простой: 6 000 000 / 31 = 193 548 (рублей). Поэтому ежемесячно амортизация будет начисляться проводкой:

Дебет счета 25 «Общепроизводственные расходы» — Кредит счета 02 «Амортизация основных средств» 16 129 (193 548 / 12)

Если бы это было не здание цеха, а здание заводоуправления, то в случае, когда начислена амортизация здания заводоуправления, проводка будет уже другая: Дебет счета 26 «Общехозяйственные расходы» — Кредит счета 02 (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н).

Как рассчитать в бухгалтерском учете?

Амортизация здания – это перенос стоимости объекта недвижимости в расходы. Размер амортизационных отчислений зависит от срока полезного использования, который установлен для помещения.

Важно! В бухучете при определении СПИ нужно руководствоваться п.20 ПБУ 6/01.

Строгих требований и ограничений по продолжительности полезного срока нет, поэтому в каждом случае предприятие может самостоятельно провести анализ состояния сооружения или помещения, степень его износа, скорость устаревания, влияющие на это факторы, существующие ограничения.

Исходя из совокупности факторов, определяется период, на протяжении которого первоначальная стоимость помещения полностью перенесется в расходы, а недвижимость может быть списана как самортизированное основное средство.

При определении СПИ можно руководствоваться Классификацией ОС по амортизационным группам для целей налогового учета.

После того, как определен срок, на протяжении которого планируется использовать здание с необходимой отдачей, выбирается метод начисления амортизации, который будет использован на протяжении всего периода эксплуатации здания.

Амортизацию нужно рассчитывать по зданию обязательно, этого требует ПБУ 6/01. Поэтому даже в случае, когда СПИ у помещения свыше 30 лет, все равно нужно каждый месяц считать отчисления.

Методы расчета амортизационных отчислений:

  1. Линейный – стоимость списывается равномерными частями в течение всего СПИ.
  2. Способ уменьшаемого остатка – ускоренный нелинейный метод, при котором амортизация рассчитывается из остаточной стоимости и коэффициенту ускорения.
  3. По сумме чисел лет СПИ – расчет ведется по первоначальной стоимости при суммировании числа лет срока службы.
  4. Пропорционально производимой продукции.

В подавляющем большинстве случаев для зданий, нежилых и жилых помещений, сооружений выбирается линейный способ начисления амортизации.

Именно равномерное списание стоимости на протяжении всего длительность срока использования является целесообразным для объектов недвижимости.

Проводки

Расчет амортизационных отчислений нужно начать с месяца, следующего за месяцем принятия здания к учету.

Один раз в месяц выполняется проводка по амортизации на сумму ежемесячных отчислений.

Проводки:

  • Дт 20 Кт 02 – начислена амортизация по зданию, занятому в основном производстве;
  • Дт 23 Кт 02 – начислена сумма отчислений по объекту недвижимости, занятому во вспомогательном производстве;
  • Дт 25 Кт 02 – амортизационные отчисления по помещению общепроизводственного назначения;
  • Дт 26 Кт 02 – отчисления по объекту общехозяйственного назначения.
  • Дт 29 Кт 02 – амортизация по активу, используемому в обслуживающем производстве.

Линейный способ

Такой способ наиболее удобен и целесообразен для списания стоимости здания в расходы.

Определяющим фактором износа является время, а потому проще всего разбить всю стоимость на количество месяцев СПИ, относя ежемесячно полученную амортизацию в расходы.

Для помещения, здания, квартиры не актуален вопрос морального износа, а также производственные факторы, поэтому нелинейные методы на практике практически никогда не применяются.

Методика расчета линейным способом:

  • Рассчитывается норма амортизации – ежемесячный процент отчислений.

Формула:

Годовая норма амортизации = 1/СПИ в месяцах * 100%.

  • Рассчитывается сумма годовой амортизации.

Формула:

Годовая А. = Первоначальная стоимость здания * Норма.

  • Определяется размер ежемесячных отчислений.

Формула:

Ежемесячная А. = Годовая А. / 12 мес.

Методика расчета в налоговом учете

В целях налогообложения методика определения срока полезного использования недвижимости другая.

Существуют строгие требования – необходимо выбрать для здания амортизационную группу в соответствии с Классификацией, утвержденной Постановлением Правительства РФ №1 от 01.01.2002.

В соответствии с установленной группой определяется полезный срок.

Для объектов недвижимости возможно отнесение к группе с 4-й по 10-ю в зависимости от типа здания, помещения, его назначения, особенностей конструкции, материала из которой сооружение изготовлено.

Наиболее длительный СПИ определяется для зданий, попадающих в 10 амортизационную группу.

Это капитальные строения, нежилые и жилые здания, многоквартирные дома.

Собственник объекта недвижимости вправе установить любой срок из предложенного диапазона лет для конкретной группы. Если это 10 группа, то полезный срок службы может составлять любую длительность свыше 30 лет.

В налоговом учете существует только 2 способа расчета амортизации:

  1. Линейный — калькулятор расчета линейным способом;
  2. Нелинейный ускоренный.

Для зданий, сооружение можно выбрать только линейный метод расчета, при котором амортизационные отчисления рассчитываются равномерно.

Порядок расчета линейным способом описан выше, он аналогичен установленному для бухгалтерского учета.

Примеры амортизационных отчислений недвижимости

Ниже рассмотрены два примера, в первом начисляется амортизация по нежилому помещению, расположенному в кирпичном здании, во втором рассматривается квартира, которую предприятие сдает в аренду своему работнику.

Срок полезного использования в обоих случаях составляет более 30 лет.

Для нежилого помещения со сроком службы свыше 30 лет

Исходные данные:

Организация купила нежилое помещения, которое располагается в кирпичном капитальном здании.

Помещение отнесено к 10 амортизационной группе, для него установлен СПИ = 31 год (372 мес.).

Недвижимость поставлена на учет как основное средство по стоимости 5 млн.руб.

Принято решение амортизацию начислять линейным методом.

Расчет:

Норма А. = 1 / 372 * 100% = 2,67%

Годовая А. = 5 000 000 * 2,67% = 133 500.

Ежемесячная А. = 133 500 / 12 = 11125.

Каждый месяц на протяжении 31 года организация будет списывать стоимость нежилого помещения в размере 11125 руб. с помощью проводки Дт 20 Кт 02.

Для квартиры при сдаче в аренду

Имеющаяся на балансе предприятия жилая квартира может быть использована для сдачи в аренду работникам организации за плату. В этом случае учитываться такой объект основных средств будет на счете 03.

Несмотря на то, что фактически квартирой будет пользоваться работник, жилой объект будет по-прежнему числиться на балансе предприятия, организация обязана по нему начислять ежемесячно амортизацию.

Для начисления в целях бухгалтерского учета можно выбрать линейный или один из трех нелинейных методов списания стоимости. Для налогового учета – можно выбрать либо линейный, либо нелинейный.

Самый удобный способ – это начислять амортизацию линейным методом как в бухучете, так и в целях налогообложения. В этом случае расхождения будут минимальны либо будут отсутствовать.

При передаче в аренду квартиры делается внутренняя проводка Дт 03.Имущество переданное в аренду Кт 03.Имущество для сдачи в аренду.

На сумму начисленной амортизации на момент сдачи квартиры в аренду выполняется проводка Дт 02.Амортизация по ОС Кт 02. Амортизация по ОС в аренде.

Начисляемые амортизационные отчисления списываются в качестве прочего расхода проводкой Дт 91.2 Кт 02.Амортизация по ОС в аренде.

Когда квартира будет возвращена предприятию выполняются обратные проводки.

Исходные данные:

Предприятие приобрело за плату квартиру и поставило ее на баланс по стоимости 3 млн.руб.

Квартира расположена в многоквартирном доме и определена к 10 амортизационной группе, для нее установлен срок использования 35 лет (420 мес.) как в налоговом, так и в бухгалтерском учете.

С апреля 2018 года квартира передается в аренду работнику организации, срок договора найма – 11 месяцев. Плата за проживание 10000 руб. Деньги работник оплачивается ежемесячно в кассу.

На апрель 2018 накопленная амортизация 150000.

Расчет и проводки:

Дт 03.Переданное имущество Кт 03.Имущество для сдачи в аренду на сумму 3 млн.руб.

Дт 02.Амортизация по ОС Кт 02.Амортизация по ОС в аренде на сумму 150 тыс.руб.

Норма А. = 1 / 420 * 100% = 2,38%.

Годовая А. = 3 000 000 * 2,38% = 71 400.

Ежемесячная А. = 71 400 / 12 = 5 950.

Ежемесячно выполняется проводка Дт 91.2 Кт 02.Амортизация по ОС в аренде на сумму 5950.

Неотделимые и отделимые улучшения арендованного имущества

В ходе осуществления текущего ремонта арендованного имущества возможно улучшение его состояния. Разделяют неотделимые и отделимые улучшения. К отделимым относятся те, что являются собственностью арендатора и могут быть выделены утраты имуществом потребительских свойств. По истечении договора аренды производится демонтаж конструкций, обеспечивающих улучшение состояния помещения, здания либо иного объекта. Отделимые улучшения могут быть сформированы в основное средство арендатора при их соответствии требуемым критериям.

Арендатор может внести неотъемлемые улучшения, характеристиками которых являются:

  • К неотделимым относят конструкционные изменения, являющиеся неотъемлемой частью и переходящие одновременно с объектом в собственность арендодателя.
  • Для осуществления ремонта, меняющего облик либо конструктивные особенности, требуется отдельное согласование с собственником.
  • Решение об изменении состояния имущества, находящегося в субаренде, также принимает собственник.

Внесение изменений подтверждается документально.

Порядок возмещения сумм неотделимых улучшений

Позиция по компенсации затрат на проведение ремонта арендованного имущества с улучшениями четко выражена в ГК РФ.

Ситуация Компенсируются ли затраты
Порядок проведения ремонта Компенсация арендодателем затрат на проведение ремонта
Арендодатель не был поставлен в известность о вносимых изменениях Не производится
Договор аренды не содержит условия о компенсации расходов по внесению изменений в имущество Затраты по проведению ремонта несет арендатор
Договор имеет условие о компенсации затрат собственником Компенсация производится
Договор субаренды имеет условие о компенсации расходов на ремонт Расходы покрываются основным арендодателем – собственником имущества

Порядок учета неотделимых улучшений и конкретизация лица, несущего затраты, определяются договором. Выплата компенсации за проведение ремонта зависит от факта согласования с арендодателем. Договором определяет размер затрат, сроки возмещения и другие моменты.

★ Книга-бестселлер «Бухучет с нуля» для чайников (пойми как вести бухгалтерский учет за 72 часа) куплено > 8000 книг

Документальное оформление операций

Передача неотделимых улучшений должна быть подтверждена документально. О внесенных изменениях и передаче их арендодателю составляется акт. При отсутствии возмещения собственником затрат арендатора дата передачи значения не имеет, производится преимущественно при возврате арендованного имущества. Для подтверждения капвложений используются стандартные документы:

  • Договор аренды с положением, указывающим на согласие арендодателя на проведение конструктивных изменений либо отдельное двустороннее соглашение об одобрении капвложений.
  • Накладные, заказы-наряды, платежные документы при условии приобретения материалов заказчиком.
  • Акт выполненных работ, составляемый подрядчиком в форме КС-2 (см. → образец заполнения форма КС-2).
  • Справка о стоимости проведенных работ КС-3 с учетом затрат на приобретение материалов либо с исключением их, если материальные расходы были оплачены заказчиком.
  • Акт ОС-1 о вводе в эксплуатацию (см. → образец заполнения акт ОС-1).
  • Акт приема-передачи капитальных вложений.

Расходы, произведенные арендатором, должны быть обоснованы и экономически оправданы. При оформлении акта на передачу капвложений важным моментом является стоимость. Приемка осуществляется либо по стоимости расходов, либо по остаточной, не амортизированной сумме.

Амортизируемые неотделимые улучшения

К амортизируемым суммам вносимых изменений относят те, что имеют капитальный характер. Списанию сумм вложений через амортизацию подлежат расходы, связанные с реконструкцией или модернизацией имущества. Капвложения в арендованные объекты признаются амортизируемым имуществом, если улучшения были внесены с согласия владельца. Технические переустройства должны быть приняты собственником в установленном порядке с документальным подтверждением.

Начисление амортизации производит лицо, оплачивающее затраты или компенсирующее их стоимость.

Условие компенсации Пояснение Лицо, имеющие право на амортизацию
Материальные вложения в изменение имущества возмещаются арендатору Амортизация после внесения капитальных изменений осуществляется со следующего месяца после окончания работ, приемки и компенсации арендодателем Арендодатель
Вложения не возмещаются арендатору Амортизация начисляется в течение срока действия договора аренды с учетом времени полезного использования имущества Арендатор

Условия начисления амортизации в зависимости от порядка выплаты компенсации стоимости определено ст. 258 НК РФ.

Срок амортизации изменений соответствует установленному времени эксплуатации имущества и прекращается после полного погашения стоимости или списания объекта с учета в связи с выбытием при продаже или утрате потребительских характеристик.

Бухгалтерский учет неотделимых улучшений

Порядок оформления зависит от применяемого в строительных работах метода. Для внесения изменений арендатор может привлечь подрядную организацию либо произвести работы хозспособом. В зависимости от выбранного способа в учете производятся стандартные проводки.

Название операции Дебет счета Кредит счета
Формирование стоимости по затратам на внесение изменений 08 10, 07, 23, 25, 26, 69,70
Отражение стоимости работ, произведенных подрядными организациями 08 60, 76, 10
Произведена передача стоимости арендодателю 76 08
Получены средства от арендодателя в счет компенсации затрат 51 76

Предприятия передают стоимость внесенных изменений по акту. При отсутствии взаимной договоренности с арендодателем о компенсации изменений у арендатора формируется самостоятельный объект стоимостью свыше 40 000 рублей либо производится списание затрат в составе текущих расходов. Увеличение стоимости после внесения изменений у собственника не возникает.

Пример начисления амортизации ↓

Организация ООО «Ветерок» предоставила в аренду торговой компании ООО «Свежесть» собственное нежилое помещение сроком на 4 года. С одобрения арендодателя ООО «Свежесть» осуществила замену окон в помещении стоимостью 360 000 рублей. Работы были окончены за 3 года до прекращения действия договора. ООО «Ветерок» не произвело компенсацию стоимости работ до окончания действия договора. В учете ООО «Свежесть производятся записи:

  1. Учтены расходы по проведению работ подрядчиком: Дт 08 Кт 60 на сумму 360 000 рублей;
  2. Сформирована стоимость объекта: Дт 01 Кт 08 на сумму 360 000 рублей;
  3. После приемки объекта ежемесячно начисляется амортизация: Дт 44 Кт 02 на сумму 10 000 рублей.
  4. Учтена сумма полученной компенсации: Дт 51 Кт 76 на сумму 360 000 рублей;
  5. Величина компенсации отражена в доходах: Дт 76 Кт 91/1 на сумму 360 000 рублей.

При включении сумм в расходы по определению базы для налогообложения необходимо уделить внимание экономической целесообразности внесенных изменений. В противном случае ИФНС не примет расходы как уменьшающие доходы для налогообложения.

Амортизация в налогообложении

Имущество с внесенными конструктивными изменениями возвращаются собственнику после окончания действия соглашения. При начислении амортизации арендатором учитываются имеющиеся ограничения:

  • В связи с принадлежностью объекта собственнику отсутствует возможность применения амортизационной премии (позиция спорная, в случае применения премии условие списания будет необходимо отстаивать в суде).
  • Отчисления в расходах не учитываются, если арендодатель не дал согласие на внесение конструкционных изменений.
  • Если собственник компенсирует затраты, амортизация арендатором не начисляется.
  • Прекращение действие краткосрочного арендного соглашения и заключение нового договора вместо пролонгации влечет окончание начисления амортизации.

При получении компенсации у арендатора имущества возникают облагаемые доходы. Затраты, понесенные при внесении капитальных изменений в виде оплаты материалов, трудозатрат подрядчиков, могут быть учтены в составе расходов. Одновременно у собственника имущества стоимость вложений, осуществленных арендатором, доходом не является (п. 32 ст. 251 НК РФ). Сумма затрат по конструктивным улучшениям при их оплате учитывается у собственника как модернизация, увеличивающая стоимость объекта.

Учет неотделимых улучшений арендованного имущества при УСН

Особенность ведения деятельности с применением УСН заключается в учете оплаченных партнерами доходов и расходов. В схеме учета «доходы» основные средства амортизируются в течение всего срока эксплуатации, применение схемы «доходы минус расходы» позволяет списать всю стоимость в течение первого года эксплуатации объекта.

Условие

Учет у арендодателя

Учет у арендатора

Оплата компенсации понесенных затрат Возникновение расхода вне зависимости от факта оплаты работы подрядчиков Возникновение дохода
Списание расхода Равными частями в течение налогового периода Списание одномоментно при условии оплаты работ подрядчиков
Списание затрат в форме амортизации Учитывается как модернизация объекта путем списания в течение налогового периода Не начисляется, учитываются как затраты на осуществление ремонта

Если конструкционные изменения произведены, но не были оплачены (компенсированы) владельцем, траты по проведению строительных работ не учитываются ни одной из сторон. При ведении учета с применением УСН используется кассовый метод.

Ответы на распространенные вопросы

Вопрос № 1. Нужно ли учитывать стоимость вложений при внесении конструктивных изменений как доход, если согласие на их осуществление владелец не давал?

Внесение конструкционных изменений объекта арендатором без согласования с собственником не влечет появление у владельца дохода.

Вопрос № 2. Может ли арендатор самостоятельно принять решение о проведении капремонта в связи с неотложной необходимостью, если в договоре присутствует допущение на его реализацию?

Осуществление капремонта является обязанностью арендодателя. Арендатор может самостоятельно провести ремонт на основании соответствующего условия договора и взыскать сумму с собственника либо договорится о зачете в счет платы по условиям аренды.

Вопрос № 3. Влияет ли краткосрочность соглашения об аренде, оформленного на срок до года, на возможность вносить изменения в имущество и осуществлять амортизацию улучшений?

Длительность действия договора аренды не отражается на возможности любой из сторон произвести амортизацию.

Вопрос № 4. Производится ли передача конструктивных изменений, если собственник не оплачивал ремонтные работы?

Объект передается по акту и характеризуется как безвозмездно полученное имущество.

Особенности начисления амортизации по амортизируемому имуществу в виде
капитальных вложений в объекты арендованных основных средств

Передача имущества в аренду не влечет перехода права собственности на это имущество, следовательно, в бухгалтерском учете оно продолжает учитываться на балансе арендодателя, а, следовательно, и начисление амортизационных сумм производится последним.

Заметим, что каких-либо специальных положений в отношении порядка начисления сумм амортизации по основным средствам, переданным в аренду, не содержит ни бухгалтерское, ни налоговое законодательство. Весь рассмотренный выше порядок начисления амортизации в бухгалтерском и в налоговом учете справедлив и в отношении основных средств, переданных в аренду.

В статье мы приведем информацию, связанную с особенностями начисления амортизации по неотделимым улучшениям в объекты основных средств.

Федеральный закон №58-ФЗ, внесший значительные изменения в главу 25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) «Налог на прибыль организаций» расширил состав амортизируемого имущества в целях налогообложения:

С января 2006 года амортизируемым имуществом признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя (статья 256 НК РФ).

Особенность начисления амортизации по таким капитальным вложениям состоит в том, что начислять ее фактически может либо арендодатель, либо арендатор при выполнении некоторых условий.

Согласно пункту 1 статьи 258 НК РФ:

«Капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, указанные в абзаце первом пункта 1 статьи 256 настоящей главы, амортизируются в следующем порядке:

капитальные вложения, стоимость которых возмещается арендатору арендодателем, амортизируются арендодателем в порядке, установленном настоящей главой;

капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств в соответствии с Классификацией основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации».

Иначе говоря, порядок начисления амортизации по капитальным вложениям в арендованные основные средства зависит от условий договора аренды. Если договором аренды предусмотрено, что арендодатель возмещает арендатору сумму произведенных им капитальных вложений в арендованное имущество, то амортизация начисляется арендодателем в соответствии с нормами статьи 259 НК РФ. Причем арендодатель вправе начислять амортизацию с 1-го числа месяца, в котором это имущество было введено в эксплуатацию, но не ранее месяца, в котором было произведено возмещение затрат арендатору.

Если же договором предусмотрено, что возмещение затрат не производится, то в этом случае амортизация начисляется арендатором. Причем начинается начисление амортизации с 1-го числа месяца, в котором это имущество введено в эксплуатацию и производится до окончания срока действия договора аренды. Здесь следует отметить такую деталь. Так как срок полезного использования произведенных улучшений определяется арендатором в соответствии с Классификацией основных средств, исходя из срока полезного использования, определяемого для арендованного объекта, то наверняка, этот срок будет превышать срок договора аренды, поэтому, арендатор не сможет списать всю сумму капитальных вложений…

Однако обо всем по порядку…

Во-первых, отметим, что отношения, возникающие в результате заключения и исполнения договора аренды, регулируются Гражданским Кодексом Российской Федерации (далее – ГК РФ), а именно главой 34 «Аренда».

Гражданское законодательство в части регулирования отношений между арендодателем и арендатором в связи с улучшениями арендованного имущества, предполагает, что такие улучшения производятся арендатором (статья 623 ГК РФ).

Улучшения подразделяются на отделимые и неотделимые.

К отделимым улучшениям относятся те, которые можно отделить от объекта аренды без ущерба для самого объекта.

К неотделимым улучшениям относятся те, которые не могут быть отделены от объекта без причинения ему вреда.

Рассматривать в данном разделе отделимые улучшения арендованных объектов основных средств не имеет смысла, а вот на неотделимых улучшениях следует остановиться подробно.

Если арендатор намерен произвести неотделимые улучшения объекта аренды, ему следует заручиться согласием арендатора, потому что в случае отсутствия его согласия стоимость неотделимых улучшений возмещению не подлежит. Если же арендодатель дал согласие на осуществление неотделимых улучшений, то арендатор имеет право по окончании договора аренды на возмещение этих улучшений арендодателем.

Так же, как и в отношении отделимых улучшений, неотделимые улучшения могут быть переданы на баланс арендодателя либо непосредственно после осуществления таких улучшений, либо после окончания срока договора аренды.

Приведем пример из нашей консультационной практики.

Пример 1. Из консультационной практики ЗАО «BKR-Интерком-Аудит».

Вопрос:

Наша фирма-арендодатель заключила договор аренды нежилых помещений. В договоре указано, что арендатор вправе производить в помещении неотделимые улучшения, письменно согласованные с Арендодателем.

Как правильно отразить в учете у арендодателя принятие к учету этих улучшений? Какие документы должен предоставить арендатор арендодателю? Как правильно оформить эти улучшения?

Ответ:

В ответ на Ваш запрос об отражении в учете арендодателя неотделимых улучшений произведенных арендатором сообщаем следующее.

Правовые аспекты улучшения арендованного имущества регулируются статьей 623 ГК РФ. Согласно пункту 2 статьи 623 ГК РФ в случае, когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, не отделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды.

В Вашем случае по условиям договора аренды капитальные затраты, приведенные в Приложении №2 к договору, осуществляются арендатором с согласия арендодателя и засчитываются в счет арендной платы. Произведенные неотделимые улучшения передаются на баланс арендодателя на основании акта приема-передачи после завершения работ по реконструкции, то есть до прекращения договора аренды.

В бухгалтерском учете арендодателя указанные операции отражаются следующим образом:

Корреспонденция счетов
Дебет Кредит
08 60 Приняты по акту капитальные затраты (без НДС)
19 60 Отражен НДС по капитальным затратам
01 08 Капитальные затраты отнесены на увеличение первоначальной стоимости здания
68 19 Принят к вычету НДС
76 90(91) Начислена арендная плата за текущий месяц
90 (91) 68 Начислен НДС
60 76 Произведен зачет обязательства по возмещению капитальных затрат и требований по арендной плате за текущий месяц

Обратите внимание!

В связи с введением в действие с 1 января 2006 года Федеральным законом от 22 июля 2005 года №119-ФЗ «О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» применение вычета по НДС не обусловлено оплатой предъявленного налога.

Окончание примера.

Если неотделимые улучшения передаются арендодателю, но стоимость их арендатору не возмещается, то такие улучшения у арендодателя на основании пункта 10 ПБУ 6/01 будут являться полученными безвозмездно и должны быть приняты к учету по текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету. У арендатора стоимость таких улучшений никогда не уменьшает налогооблагаемой прибыли и облагается, при передаче арендодателю НДС при безвозмездной передаче с рыночной стоимости таких улучшений. При применении подарочных технологий на налоги и штрафы уходит почти вся стоимость таких улучшений, и даже после этого, как любой договор дарения на сумму более 500 рублей данную передачу можно признать недействительной.

Согласно пункту 8 ПБУ 9/99 активы, полученные организацией безвозмездно, являются внереализационными доходами. На основании Плана счетов рыночная стоимость безвозмездно полученных основных средств отражается следующим образом:

Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 08-4 «Приобретение отдельных объектов основных средств» Кредит 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 98-2 «Безвозмездные поступления».

По мере признания в отчетном периоде внереализационных доходов, в данном случае по мере начисления амортизации по безвозмездно полученному имуществу, в бухгалтерском учете производится запись:

Дебет 98 «Доходы будущих периодов» субсчет 98-2 «Безвозмездные поступления» Кредит 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 91-1 «Прочие доходы».

Амортизация по объектам основных средств начисляется одним из способов, указанных в пункте 18 ПБУ 6/01, и в соответствии с учетной политикой организации. Суммы начисленной амортизации отражаются согласно Плану счетов по кредиту счета 02 «Износ основных средств» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу).

Корреспонденция счетов
Дебет Кредит
08 98-2 Отражена стоимость принятых безвозмездно неотделимых улучшений от арендатора
01 08 Увеличена первоначальная стоимость улучшенного объекта основных средств
20 02 Отражена сумма начисленной амортизации (ежемесячно)
98-2 91-1 Отражена сумма безвозмездно полученного имущества, учитываемая в составе внереализационных доходов (ежемесячно)

В соответствии с пунктом 42 Методических указаний №91н затраты на модернизацию (улучшение) объекта основных средств учитываются на счете учета вложений во внеоборотные активы. После передачи арендатором работ по улучшению объекта основного средства затраты, учтенные на счете учета вложений во внеоборотные активы, могут увеличивать первоначальную стоимость этого объекта основного средства и, соответственно, списываются в дебет счета учета основных средств. При этом корректируются данные в инвентарной карточке этого объекта (пункт 40 Методических указаний №91н).

При компенсации арендатору стоимости неотделимых улучшений в учете арендодателя отражаются следующие проводки:

Корреспонденция счетов
Дебет Кредит
08 76 (60) Приняты на учет затраты арендатора на неотделимые улучшения предоставленных в аренду основного средства
01 08 Увеличена стоимость улучшенного объекта основного средства

Федеральный закон №58-ФЗ внес в главу 25 НК РФ ряд изменений, которые вступили в силу с 1 января 2006 года и касаются правоотношений по договорам аренды.

При определении налоговой базы по налогу на прибыль с 1 января 2006 года не учитываются доходы в виде капитальных вложений в форме неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором (подпункт 32 пункта 1 статьи 251 НК РФ). Обратите внимание, что данный подпункт не содержит требования о наличии согласия арендодателя. Если арендодатель не согласовал неотделимое улучшение имущества, то полученное в результате улучшения, (то есть даже если оно получено безвозмездно), не включается в доходы у арендодателя.

Амортизируемым имуществом признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя (пункт 1 статьи 256 НК РФ).

Такие капитальные вложения амортизируются в следующем порядке (пункт 1 статьи 258 НК РФ):

· капитальные вложения, стоимость которых возмещается арендатору арендодателем, амортизируются арендодателем в порядке, установленном главой 25 НК РФ;

· капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств в соответствии с Постановлением №1.

Начисление амортизации по амортизируемому имуществу в виде капитальных вложений в объекты арендованных основных средств, которое подлежит амортизации, начинается у арендодателя с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию, но не ранее месяца, в котором арендодатель произвел возмещение арендатору стоимости вышеуказанных капитальных вложений, у арендатора — с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию (пункт 2 статьи 259 НК РФ).

Если арендодатель произвел неотделимые улучшения с согласия арендодателя и договором аренды предусмотрено возмещение расходов арендатору на производство отделимых улучшений, то в этом случае возмещение расходов может быть:

1) проведено сразу после проведения неотделимых улучшений имущества;

2) проведено по окончании договора аренды;

3) зачтено в счет арендных платежей.

Если расчеты между арендатором и арендодателем произойдут по второму или третьему варианту, то в таком случае ни при первом, ни при втором варианте нельзя сразу учесть расходы на неотделимые улучшения имущества, так как возмещение расходов производится через достаточно длительный срок или производится не в полной сумме.

Возможны два выхода из этой ситуации:

1) сразу после ввода имущества в эксплуатацию арендодателю необходимо компенсировать арендатору расходы на неотделимые улучшения имущества. В этом случае арендодатель сможет начислять амортизацию по амортизируемому имуществу в виде капитальных вложений в объекты арендованных основных средств с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию (пункт 2 статьи 259 НК РФ).

При этом право начислять амортизацию у арендодателя возникает в том же месяце, в каком он компенсировал расходы арендатору;

2) предусмотреть в договоре аренды, что если арендатор производит неотделимые улучшения имущества, то сумма затрат не возмещается. В этом случае арендатор имеет полное право начислять амортизацию с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию.

При реализации этого варианта необходимо, чтобы основные средства входили в Классификацию основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденную Постановлением №1.

Срок полезного использования этого имущества определяется как для арендованного основного средства без учета возможного изменения срока его полезного использования в связи с проведением неотделимых улучшений имущества.

При расчете суммы амортизации арендодателем не учитываются расходы на капитальные вложения, в размере не более 10 процентов первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно) и (или) расходов, осуществленных в случаях достройки, дооборудования, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств (пункт 2 статьи 259 НК РФ).

Расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов признаются в качестве расходов того отчетного (налогового) периода, на который в соответствии с 25 главой приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения (пункт 3 статьи 272 НК РФ).

Улучшение арендованного имущества может быть произведено как с согласия, так и без согласия арендодателя.

В том случае, если улучшение арендованного имущества произведено с согласия арендодателя, на основании пункта 2 статьи 623 ГК РФ арендатор имеет право требовать от арендодателя возмещения стоимости неотделимых улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды. Чтобы избежать спорных ситуаций, лучше получить согласие арендодателя в письменной форме или предусмотреть в договоре.

В бухгалтерском учете у арендатора фактические затраты на улучшение объекта основных средств отражаются на счете 08 «Капитальные вложения», а затем учитываются в составе основных средств как капитальные вложения в арендованные объекты (пункт 5 ПБУ 6/01). Это означает, что арендатор должен учесть неотделимые улучшения на счете 01 «Основные средства» и начислять по ним амортизацию, пока не закончится аренда.

Корреспонденция счетов
Дебет Кредит
08 60 Отражена сумма затрат по улучшениям, произведенным силами сторонней организации
19 60 Отражена сумма НДС, предъявленная подрядчиком
60 51 Отражено погашение задолженности перед подрядчиком
76 08 Отражено списание затрат для возмещения их арендодателем
76 68 Отражена сумма НДС, предъявленная арендодателю
68 19 Произведен вычет суммы НДС, предъявленной подрядчиком
51 76 Отражена сумма денежных средств, полученных от арендодателя в возмещение произведенных улучшений

В соответствии с пунктом 5 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога, предъявленных подрядчиками при проведении ими капитального строительства, производятся на общих основаниях. То есть работы должны быть приняты к учету и должна быть оформлена установленным образом счет – фактура.

Согласно пункту 1 статьи 256 НК РФ с 1 января 2006 года амортизируемым имуществом признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя.

Порядок амортизации неотделимых улучшений в арендованное имущество определен в пункте 1 статьи 258 НК РФ.

Капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств в соответствии с классификацией основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 259 НК РФ начисление амортизации по амортизируемому имуществу в виде капитальных вложений в объекты арендованных основных средств, которое в соответствии с главой 25 НК РФ подлежит амортизации, начинается у арендатора — с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию.

Напомним, что согласно порядку налогообложения прибыли, действующему до 1 января 2006 года, неотделимые улучшения капитального характера в арендованное имущество в налоговом учете арендатора не амортизировались.

В момент передачи арендодателю неотделимых улучшений имущества у арендатора признается налогооблагаемый доход в сумме компенсации. В расходах для целей налогообложения налогом на прибыль затраты учитываются в сумме прямых расходов. Косвенные затраты списываются сразу в момент возникновения.

Указанные затраты могут быть учтены арендатором для целей налогообложения прибыли как расходы, связанные с выполнением работ для арендодателя в соответствии с главой 25 НК РФ, при условии их соответствия требованиям пункта 1 статьи 252 НК РФ (Письмо Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 21 июня 2004 года №02-4-07/229@ «Об учете расходов на неотделимые улучшения арендуемого имущества»).

Если арендатор произвел улучшения арендованного имущества без согласия арендодателя, в соответствии с пунктом 3 статьи 623 ГК РФ он не имеет права на возмещение осуществленных расходов арендодателем, если иное не предусмотрено законом, так как он не имел права вносить какие-либо изменения в арендованное имущество по своему желанию.

Поскольку пунктом 5 ПБУ 6/01 установлено, что капитальные вложения в арендованные основные средства учитываются в составе основных средств, фактические затраты на улучшение имущества у арендатора после формирования на счете 08 «Капитальные вложения» переводятся на счет 01 «Основные средства». В момент постановки объекта на учет устанавливается способ начисления амортизации и срок полезного использования этого объекта.

Амортизация объекта основных средств, представляющего неотделимое улучшение в арендованном имуществе, производится в течение срока договора аренды в обычном порядке до того, когда этот объект будет передан арендодателю, а также исходя из способа начисления амортизации, установленного арендодателем по данному объекту. Следует обратить внимание на то, что применять лимит, установленный ПБУ 6/01 в данном случае не следует. Это связано с необходимостью начисления амортизации по объекту улучшения по правилам, которые применятся арендодателем к сдаваемому в аренду имуществу.

В соответствии со статьей 622 ГК РФ по истечении срока договора аренды арендатор обязан возвратить имущество арендодателю в том состоянии, в котором он его получил, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором. Таким образом, арендодатель, не давший своего согласия на осуществление улучшений, может либо принять эти улучшения без возмещения их стоимости арендатору, либо не принять улучшений и потребовать от арендатора привести имущество в то состояние, в котором оно было ему передано.

Если арендодатель принимает имущество с улучшениями без возмещения их стоимости арендатору, то в учете арендатора передача улучшений будет рассматриваться как безвозмездная передача.

В соответствии с пунктом 29 ПБУ 6/01 стоимость выбывающих объектов основных средств подлежит списанию с бухгалтерского учета. Выбытие объектов имеет место и в случае их безвозмездной передачи.

Уменьшение экономических выгод организации в результате выбытия активов, в данном случае выбытия основных средств, в соответствии с пунктом 2 ПБУ 10/99 признается расходами организации. При этом согласно пункту 11 ПБУ 10/99 расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств, признаются операционными расходами организации.

До момента безвозмездной передачи объект основных средств какое-то время эксплуатируется. Сумма накопленной за время эксплуатации объекта амортизации согласно Плану счетов при выбытии объекта основного средства списывается в кредит счета 01 «Основные средства» (в корреспонденции со счетом 02 «Амортизация основных средств»). По окончании процедуры выбытия остаточная стоимость ОС списывается со счета 01 «Основные средства» в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы».

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ в целях исчисления налога на добавленную стоимость передача права собственности на товары (работы, услуги) на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг) и является объектом налогообложения.

В соответствии с пунктом 2 статьи 154 НК РФ при безвозмездной реализации основных средств налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Сумма начисленного НДС отражается в учете по кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» в корреспонденции, в данном случае, со счетом 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы».

В целях налогового учета стоимость безвозмездно переданного имущества и расходы, которые несет организация при такой передаче, в соответствии с пунктом 16 статьи 270 НК РФ не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

В соответствии с пунктом 4 ПБУ 18/02, доходы и расходы, которые формируют бухгалтерскую прибыль (убыток), то есть учитываются для целей бухгалтерского учета, но исключаются из налоговой базы по налогу на прибыль, определяемой в соответствии с главой 25 НК РФ, как в текущем отчетном периоде, так и во всех последующих отчетных периодах, образуют постоянные разницы. То есть постоянные разницы это отличия бухгалтерского и налогового учета, которые не будут устранены никогда.

Стоимость безвозмездно передаваемого имущества, а также расходы, связанные с безвозмездной передачей, как раз и относятся к постоянным разницам.

Произведение постоянной разницы на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации, представляет собой постоянное налоговое обязательство, которое признается в том отчетном периоде, в котором возникла постоянная разница, и приводит к увеличению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде.

Постоянное налоговое обязательство отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 99 субсчет «Налог на прибыль» и кредиту счета 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».

Пример 2.

Арендатор возвращает арендодателю основное средство. В течение срока договора арендатор произвел улучшения без согласия арендодателя. Стоимость улучшений составила 18 480 рублей и была принята к учету в качестве отдельного объекта основных средств. Сумма накопленной амортизации на момент возврата основного средства арендодателю составила 6160 рублей.

В бухгалтерском учете арендатора отражены проводки:

Корреспонденция счетов Сумма, рублей

Амортизация, амортизационные отчисления капитальных вложений, срок окупаемости и сравнительной эффективности капитальных вложений.

Для экономического возмещения физического и морального износа стоимость основных фондов в виде амортизационных отчислений включается в затраты на производство продукции. Таким образом, амортизацияэто постепенный перенос стоимости основных средств на производимую продукцию.

Амортизационные отчисление производятся предприятиями, ежемесячно исходя из установленных норм амортизации по отдельным группам и инвестируемым объектам, и балансовой стоимости основных средств.

Норма амортизации – установленный государством годовой процент, погашение стоимости основных фондов, что определяет сумму ежегодного размера амортизационных отчислений.

Чтобы на основное средствоможно былоначислять амортизацию, оно должно отвечать ряду признаков. Эти признаки определяет пункт 30 Порядка и пункт 1 статьи 256 НК РФ. Перечислим их:

  • основное средстводолжно находиться в собственности предпринимателя;

  • основное средстводолжно стоить более 10 000 рублей (с 2008 года НК РФ устанавливает «планку» в 20 000 рублей);

  • срок полезного использования должен быть более 12 месяцев.

Если имущество индивидуального предпринимателяне будет отвечать указанным признакам, то оно не будет считатьсяамортизируемым. Значит, затраты на приобретение такого имущества можно будет списать в расход единовременно. Но это имущество должно быть приобретено с целью извлечения выгоды, его покупка должна быть документально подтверждена и экономически оправдана (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Каждому типу имущества, в данном случае основным средствам, соответствует срок полезного использования. Порядок и НК РФ делятамортизируемое имуществопо группам в зависимости от срока возможного полезного использования имущества (п. 35 Порядка, п. 3 ст. 258 НК РФ).

Налоговый кодекс РФ и Порядок определяют всего десять амортизационных групп. Каждая из групп включает определенныйперечень основных средств(имущества). Перечень определяется постановлением ­Правительства от 1 января 2002 года № 1.

Если в перечне не окажется имущества предпринимателя, то он сможет определить срок полезного использования в соответствии с рекомендациями изготовителя такой вещи (п. 36 Порядка). Таким сроком может служить, например, гарантийный срок на вещь.

НК РФ предусматривает два метода расчета амортизации– линейный и нелинейный.

Сумма амортизацииотносится на расходы ежемесячно при применении каждого из методов, тем самым обеспечивая постепенноесписание стоимости основного средства.

Разница в методах заключается в том, что при линейном методе мы исходим из первоначальной стоимости амортизируемого имущества, а при нелинейном – из остаточной стоимости.

Линейный способ начисления амортизации:

Норма амортизации рассчитывается по следующей формуле:

К = (1 : N) × 100%,

где К –это норма амортизации в процентах к первоначальной стоимости , N – срок пользования оборудования (месяца).

Нелинейный способ начисления амортизации:

В данном случае применяется другая формула расчета нормы амортизации:

К = (2 : N) × 100%,

где К –это норма амортизации в процентах к остаточной стоимости, N – срок полезного использования принтера.

Капитальные вложения – совокупность затрат за определенный период по созданию новых, реконструкцией имеющихся основных фондов, производственного и торгового назначения.

Привлечение инвестиций всегда связано с необходимостью технико-экономического обоснования (ТЭО), оно может быть разным, однако при всех условиях содержит показатели:

  • расчет объема, выпускаемой продукции и ее ассортимент;

  • количество посадочных мест;

  • метод и организация обслуживания потребителя;

  • объемы и общие планирование стоимости строительства и реконструкции;

  • потребности в оборудовании;

  • потребность в сырьевых ресурсах;

  • сроки начала настройки и ввода в эксплуатацию, ожидаемый оборот, уровень ожидаемой прибыли и накоплений;

  • потребность в рабочей силе;

  • источник финансирования.

При обосновании капитальных вложений просчитывают срок окупаемости объекта и коэффициент эффективности капитальных вложений.

Коэффициент эффективности – это обратная величина сроку окупаемости.

ТЭО реконструкции объектов отличается от ТЭО строящихся, т.к. включает сравнительные расчеты для сопоставления данных о производственной экономической эффективности объекта.

Такое сопоставление необходимо:

а) для определения наилучшего варианта реконструкции;

в) для сопоставления значений до реконструкции и после нее.

Рассчитывается коэффициент сравнительной эффективности как отношение изменения результатов (издержки или прибыль) к разнице капитальных вложений.

Анализ основных фондов.Направлен на поиск резервов и увеличение эффективности их использования. Фактически он сводится в расчеты, состоящие из трех групп:

  1. показатели использования основных фондов.Помимо, фондоотдачи и фондовооруженности рассчитывается рентабельность, товарооборот на одно посадочное место, прибыль на одно посадочное место, удельная прибыль и т.д.

  2. показатели состояния основных фондов.Коэффициенты выбытия, годности, обновления, износа, сменности, эффективного и экстенсивного использования, интегральный, процент практически работающего оборудования, простои (часы и проценты) с разбивкой на часовые и целосменные, с указанием причин простоя.

  3. определение резервов для увеличения выпуска продукции.Оборот, приходящийся на 1 час работы оборудования, прибыль, экономические эффекты от улучшения организации работы, от видового усовершенствования, прилагается график повышения квалификации персонала и сроки текущего капитального и планово-предупредительного ремонта оборудования.

Планирование основных средств см. Ефимова.

Если на балансе организации числятся здания и сооружения, амортизация по ним начисляется с месяца, следующего за периодом ввода в эксплуатацию. Суммы износа рассчитываются в зависимости от типа объекта, исходя из определенного срока полезного использования здания (СПИ) в соответствии с Классификацией по Постановлению № 1 от 01.01.02 г. Рассмотрим, как проводится амортизация здания на типовом примере.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *