Доля налоговой базы для обособленного подразделения расчет

Особенность уплаты налога на прибыль при наличии обособленных подразделений состоит в том, что налог нужно распределить между федеральным и региональным бюджетами, на территории которых находятся подразделения.

Напомним, что с 1 января 2017 г. налог на прибыль, исчисленный по ставке 3%, зачисляется в федеральный бюджет, а по ставке 17% — в региональные бюджеты субъектов РФ (п. 1 ст. 284 НК РФ).

По месту нахождения головного подразделения организации (ГП) всегда уплачивается налог на прибыль (пп. 1, 2 ст. 288 НК РФ, письмо Минфина России от 1.02.16 г. № 03-07-11/4411):

  • в федеральный бюджет;
  • в региональный бюджет в части, приходящейся на ГП.

По месту нахождения обособленного подразделения (ОП) надо платить налог в региональный бюджет в части, приходящейся на ОП (п. 2 ст. 288 НК РФ, письма Минфина России от 19.05.16 г. № 03-01-11/28826, от 1.02.16 г. № 03-07-11/4411).

Если ОП и организация находятся в одном субъекте РФ, налог за ОП можно платить по месту нахождения ГП (письма Минфина России от 25.11.11 г. № 03-03-06/1/781, от 9.07.12 г. № 03-03-06/1/333).

Когда в одном субъекте РФ находится несколько ОП, платить налог в региональный бюджет можно как по месту нахождения каждого из них, так и по месту нахождения ответственного обособленного подразделения за все ОП, расположенные в этом регионе РФ (письма Минфина России от 18.02.16 г. № 03-03-06/1/9188, от 9.07.12 г. № 03-03-06/1/333).

При уплате налога через ответственное ОП или через ГП (централизованной уплате налога) вся сумма налога в бюджет субъекта РФ перечисляется одной платежкой.

Перейти на централизованную уплату налога можно только с начала года. Согласно п. 2 ст. 288 НК РФ если организация выберет такой способ уплаты налога, то его следует указать в учетной политике и уведомить налоговые органы до 31 декабря года, предшествующего переходу (см. таблицу).

Порядок уведомления налоговых органов о переходе на централизованную уплату налога на прибыль ОП

Ситуация

Форма уведомления

В какую ИФНС подавать (приложение № 3 к письму ФНС России от 30.12.08 г. №ШС-6-3/986)

Переход на уплату налога по месту учета ГП за ОП, находящиеся в том же субъекте РФ Уведомление № 1 ИФНС по месту учета ГП
Уведомление № 2 ИФНС по месту учета ОП
Переход на уплату налога по месту учета ответственного ОП за все ОП, находящиеся в том же субъекте РФ Уведомление № 1 ИФНС по месту учета ответственного ОП
Копия уведомления № 1 ИФНС по месту учета ГП
Уведомление № 2 ИФНС по месту учета ОП, через которые вы не будете платить налог

Для того чтобы платить налог через ответственное ОП или через ГП за новое ОП, следует уведомить налоговые органы в течение 10 рабочих дней по окончании отчетного периода, в котором оно создано:

  • если в регионе, где создано ОП, раньше было только ГП или только одно ОП, следует направить уведомления в указанном порядке;
  • если в регионе, где создано ОП, уже платится налог централизованно, то следует представить уведомление № 2 в ИФНС по месту учета ответственного ОП (ГП) и ИФНС по месту учета нового ОП.

Содержание

Расчет доли прибыли и налога на прибыль по обособленному подразделению

Для расчета налога на прибыль НК РФ введены специальные правила определения налоговой базы у обособленных подразделений и головной организации.

Налоговая база подразделения определяется исходя из его доли прибыли в базе по всей организации в целом (абзац 1 п. 2 ст. 288 НК РФ).

При этом при расчете доли прибыли подразделения используются следующие показатели:

  • трудовой показатель (среднесписочная численность работников или величина расходов на оплату труда);
  • остаточная стоимость амортизируемого имущества.

Сумма уплачиваемого в региональный бюджет налога (авансового платежа), приходящаяся на обособленное подразделение (ОП) рассчитывается по итогам каждого отчетного или налогового периода следующим образом.

1. Выбирается, какой из двух показателей будет использоваться для расчета:

  1. среднесписочная численность работников ОП;
  2. или расходы на оплату труда ОП.

Выбранный показатель следует закрепить в налоговой учетной политике. При этом его нельзя изменять до окончания года (п. 2 ст. 288, ст. 313 НК РФ).

Если используется для расчета среднесписочная численность работников, то следует определить удельный вес среднесписочной численности работников ОП за отчетный (налоговый) период по формуле:

Удельный вес среднесписочной численности работников ОП = Среднесписочная численность работников ОП/Среднесписочная численность работников всей организации Х 100%.

Отметим, что, по мнению финансистов, показатель среднесписочной численности работников ОП определяется исходя из показателей среднесписочной численности работников, определяемых на основе фактического места осуществления ими трудовой деятельности.

Место фактического осуществления деятельности определяется на основе следующих первичных документов:

  • приказы (распоряжения) о приеме, переводе работника на другую работу, предоставлении отпуска, прекращении (расторжении) трудового договора с работником (увольнении);
  • личная карточка работника; табель учета рабочего времени и расчета оплаты труда и табель учета рабочего времени;
  • расчетно-платежная ведомость.

Численность работников списочного состава за каждый день должна соответствовать данным табеля учета рабочего времени, на основании которого устанавливается численность работников. Кроме того, место осуществления трудовой деятельности должно быть зафиксировано в трудовом договоре с сотрудником.

2. Если для расчета используются расходы на оплату труда ОП, то следует определить удельный вес расходов на оплату труда ОП за отчетный (налоговый) период по формуле:

Расходы на оплату труда ОП по данным налогового учета/Расходы на оплату труда всей организации по данным налогового учета Х 100%.

В этом случае состав расходов на оплату труда логичнее всего определять в соответствии со ст. 255 НК РФ.

3. Определяется удельный вес остаточной стоимости амортизируемых ОС, используемых ОП, за отчетный (налоговый) период по формуле (п. 1 ст. 257, п. 3 ст. 256, п. 2 ст. 288 НК РФ, письмо Минфина России от 6.10.10 г. № 03-03-06/1/633):

Средняя стоимость амортизируемых ОС, используемых ОП/Средняя стоимость амортизируемых ОС всей организации Х 100%.

Средняя стоимость ОС, как обособленного подразделения, так и организации в целом, рассчитывается по данным налогового учета (п. 4 ст. 376 НК РФ, письмо Минфина России от 10.04.13 г. № 03-03-06/1/11824) следующим образом.

Средняя стоимость ОС за отчетный период рассчитывается по формуле:

(Остаточная стоимость ОС на 1 января + … + Остаточная стоимость ОС на 1-е число последнего месяца отчетного периода + Остаточная стоимость ОС на 1-е число месяца, следующего за отчетным периодом) / (Количество месяцев в отчетном периоде +1 (4, 7 или 10)).

Средняя стоимость ОС за налоговый период (год) рассчитывается по формуле:

(Остаточная стоимость ОС на 1 января + … + Остаточная стоимость ОС на 1 декабря + Остаточная стоимость ОС на 31 декабря) / 13.

Если ОП было создано в течение года, то остаточная стоимость ОС этого ОП считается по этим же формулам, а за месяцы, когда ОП еще не было создано, остаточная стоимость его ОС в расчете принимается равной нулю (письмо Минфина России от 6.07.05 г. № 03-03-02/16).

4. Определяем долю прибыли ОП за отчетный (налоговый) период по формуле (п. 2 ст. 288 НК РФ):

Доля прибыли ОП (строка 040 приложения № 5 к Листу 02) = (Удельный вес среднесписочной численности работников ОП (или Удельный вес расходов на оплату труда ОП) + Удельный вес остаточной стоимости амортизируемых ОС, используемых ОП) / 2.

5. Далее определяется сумма налога (квартального авансового платежа), которую надо уплатить по месту нахождения ОП, по формуле (п. 2 ст. 288 НК РФ):

Сумма налога на прибыль по ОП (строка 070 приложения № 5 к Листу 02) = Прибыль в целом по организации (строка 030 приложения № 5 к Листу 02) Х Доля прибыли ОП (строка 040 приложения № 5 к Листу 02) Х Региональная ставка (строка 060 приложения № 5 к Листу 02).

При этом прибыль по ОП (Прибыль в целом по организации Х Доля прибыли ОП) указывается по строке 050 приложения № 5 к Листу 02.

6. После этого рассчитываются ежемесячные авансовые платежи на следующий квартал по формуле (п. 10.8 Порядка заполнения декларации, утвержденного приказом ФНС России от 19.10.16 г. № ММВ-7-3/572@ (далее — Порядок заполнения декларации), письмо ФНС России от 13.10.11 г. № ЕД-4-3/16970):

Сумма ежемесячного авансового платежа ОП в квартале, следующем за отчетным периодом (строки 220, 230, 240 подраздела 1.2 Раздела 1 по ОП) = Сумма ежемесячного авансового платежа в бюджет субъектов РФ в целом по организации в квартале, следующем за отчетным периодом (строка 310 Листа 02) Х Доля прибыли ОП за отчетный период (строка 040 приложения № 5 к Листу 02).

Пример

Организация, расположенная в г. Москве, имеет два обособленных подразделения, условно ОП 1 и ОП 2.

В качестве трудового показателя при расчете доли прибыли организация использует «расходы на оплату труда». Предположим, что по итогам I кв. 2017 г. налоговая база по налогу на прибыль в целом по организации составила 200 000 руб.

Расходы на оплату труда по данным налогового учета составили:

по организации в целом — 200 000 руб. по головному офису — 100 000 руб. по ОП 1 — 40 000 руб.; по ОП 2 — 60 000 руб. Средняя остаточная стоимость амортизируемого имущества на 1.04.17 г.:
по организации в целом — 800 000 руб. по головному офису — 400 000 руб. по ОП 1 — 200 000 руб.; по ОП 2 — 200 000 руб.

Распределим налоговую базу организации за I квартал 2017 г. между головным офисом и ее обособленными подразделениями.

Для этого определим:

долю расходов на оплату труда по:

головному офису: 100 000 руб. : 200 000 руб. x 100% = 50%; ОП 1: 40 000 руб. : 200 000 руб. x 100% = 20%; ОП 2: 60 000 руб. : 200 000 руб. x 100% = 30%; удельный вес остаточной стоимости по:
головному офису: 400 000 руб. : 800 000 руб. x 100% = 50%; ОП 1: 200 000 руб. : 800 000 руб. x 100% = 25%; ОП 2: 200 000 руб. : 800 000 руб. = 25%; долю прибыли по:
головному офису: (50% + 50%) : 2 = 50%; ОП 1:(20% + 25%) : 2 = 22,5%; ОП 2: (30% + 25%) : 2 = 27,5%; налоговую базу за I кв. 2017 г.
по головному офису: 200 000 руб. x 50% = 100 000 руб.; по ОП 1: 200 000 руб. x 22,5% = 45 000 руб.; по ОП 2: 200 000 руб. x 27,5% = 55 000 руб.

Порядок заполнения и представления декларации по налогу на прибыль при наличии ОП

Если у организации есть ОП, через которые она платит налог на прибыль, то ей следует (Порядок заполнения декларации, письмо Минфина России от 1.02.16 г. № 03-07-11/4411):

1) заполнять отдельные декларации по каждому такому ОП и представлять их в ИФНС по месту учета ОП;

2) заполнять декларацию по головному подразделению организации (ГП), т. е. по организации в целом.

Особенности заполнения декларации по организации в целом

1. В декларацию надо включить приложения № 5 к Листу 02, заполненные:

по каждому ОП, через которое организация платит налог на прибыль; по организации в целом без учета ОП.

2. В строках 140 и 160 Листа 02 надо поставить прочерки.

3. В строке 200 Листа 02 надо указать сумму показателей строк 070 всех приложений № 5 к Листу 02.

Поэтому полностью заполнить Лист 02 можно только после заполнения всех приложений № 5. В то же время для заполнения приложений № 5 требуются данные, указанные в Листе 02.

Таким образом, Лист 02 и приложения № 5 к Листу 02 формируются параллельно.

4. В подразделах 1.1 и 1.2 разд. 1 указываются данные только о тех авансовых платежах в региональный бюджет, которые подлежат уплате по месту нахождения ГП.

Эти данные также надо взять из приложения № 5 по ГП. В частности:

в строки 070 и 080 подраздела 1.1 разд. 1 переносятся данные из строк 100 и 110 приложения 5 к Листу 02; в строках 220–240 подраздела 1.2 указывается 1/3 величины, указанной в строке 120 приложения № 5 к Листу 02.

Порядок заполнения приложения № 5 к Листу 02

В этом приложении следует указать:

1) в строке 030 — данные из строки 120 Листа 02;

2) в строке 040 — долю прибыли ОП (группы ОП или ГП), по которому составляется приложение № 5 Листа 02;

3) в строке 050 — произведение показателей строк 030 и 040 приложения № 5 Листа 02;

4) в строке 060 — ставку, по которой ОП (ГП) платит налог в региональный бюджет;

5) в строке 070 — произведение показателей строк 050 и 060 приложения № 5 Листа 02;

6) в строке 080 (сумма строк 080 всех приложений № 5 к Листу 02 должна быть равна показателю строки 230 Листа 02):

если организация платит квартальные авансовые платежи и ежемесячные платежи в течение квартала — сумму строк 070 и 120 приложения № 5 к Листу 02 декларации за предыдущий отчетный период. В декларации за I квартал в строку 080 переносятся данные из строки 121 приложения № 5 к Листу 02 декларации за 9 месяцев 2016 г.; если организация платит только квартальные авансовые платежи или ежемесячные платежи исходя из фактической прибыли — данные из строки 070 приложения № 5 к Листу 02 декларации за предыдущий отчетный период.

В декларации за первый отчетный период проставляются прочерки;

7) в строке 100 — разница строк 070 и 080. Если результат равен нулю или меньше нуля — ставится прочерк;

8) в строке 110 — разница строк 080 и 070. Если результат равен нулю или меньше нуля — ставится прочерк;

9) в строке 120:

если организация платит квартальные авансовые платежи и ежемесячные платежи в течение квартала — произведение строки 310 Листа 02 и строки 040 заполняемого приложения № 5 к Листу 02. В декларации за год ставится прочерк; если организация платит только квартальные авансовые платежи или ежемесячные платежи исходя из фактической прибыли — ставится прочерк;

10) в строке 121:

если организация платит квартальные авансовые платежи и ежемесячные платежи в течение квартала — данные из строки 120 заполняемого приложения № 5 к Листу 02. Строка 121 заполняется только при составлении декларации за 9 месяцев. В декларациях за другие периоды в этой строке ставится прочерк; если организация платит только квартальные авансовые платежи или ежемесячные платежи исходя из фактической прибыли — ставится прочерк.

Порядок заполнения декларации по ОП

Декларация по ОП состоит из:

титульного листа; одного приложения № 5 к Листу 02; подразделов 1.1 и 1.2 разд. 1. Приложения № 5 к Листу 02 по каждому ОП уже было сформировано при составлении декларации по организации.

В титульном листе указываются:

в поле «КПП» — КПП ОП; в поле «Представляется в налоговый орган (код)» — код ИФНС по месту нахождения ОП, в которую подается декларация; в поле «По месту нахождения (учета) (код)» — 220; в поле «организация/обособленное подразделение» — полное наименование ОП.

В подразделе 1.1 разд. 1 указываются:

в строках 040 и 050 — прочерки; в строке 070 — данные из строки 100 приложения № 5 к Листу 02; в строке 080 — данные из строки 110 приложения № 5 к Листу 02.

Подраздел 1.2 разд. 1 нужен только тем организациям, которые платят квартальные авансовые и ежемесячные платежи в течение квартала.

При заполнении этого подраздела указываются (п. 4.3.2 Порядка заполнения декларации):

в строках 120–140 — прочерки; в строках 220–240 — 1/3 суммы, отраженной в строке 120 приложения № 5 к Листу 02.

В декларацию за год подраздел 1.2 разд. 1 не включается.

Если у организации есть ОП, но налог на прибыль за них она платит в ИФНС по месту учета ГП, то по таким ОП не надо: сдавать отдельные декла­рации; заполнять приложения № 5 к Листу 02.

Налоговые проверки становятся жестче. Научитесь защищать себя в онлайн-курсе «Клерка» — «Налоговые проверки. Тактика защиты».

Посмотрите рассказ о курсе от его автора Ивана Кузнецова, налогового эксперта, который раньше работал в ОБЭП.

Заходите, регистрируйтесь и обучайтесь. Обучение полностью дистанционно, выдаем сертификат.

Распределение налога на прибыль между подразделениями

Часть налога на прибыль, направляемую в федеральный бюджет, полностью перечисляйте по местонахождению головного отделения организации (п. 1 ст. 288 НК РФ). А часть налога на прибыль, направляемую в региональный бюджет, необходимо распределить между головным отделением организации и ее обособленными подразделениями (п. 2 ст. 288 НК РФ). Распределять налог нужно независимо от того, есть ли у обособленных подразделений доходы (расходы), которые учитываются при расчете налога на прибыль, или нет (письмо Минфина России от 10 октября 2011 г. № 03-03-06/1/640).

Ситуация: нужно ли платить часть налога на прибыль по местонахождению недвижимого имущества? Недвижимое имущество расположено в другом регионе, оно сдается в аренду, и сотрудники организации там не работают.

Нет, не нужно.

Постановка на налоговый учет в связи с наличием имущества (недвижимого) не влечет создания обособленного подразделения. Необходимым признаком обособленного подразделения является наличие рабочих мест сотрудников организации, а в данном случае их нет. Такой вывод можно сделать на основании статьи 11 Налогового кодекса РФ. Поэтому налог на прибыль с доходов от сдачи в аренду по местонахождению такого имущества не перечисляйте (ст. 288 НК РФ).

Аналогичную точку зрения высказывает и Минфин России (письма от 23 сентября 2005 г. № 03-06-01-04/376 и от 15 декабря 2005 г. № 03-03-04/1/427).

Показатели для распределения налога на прибыль

Часть налога на прибыль, которую нужно перечислить по местонахождению обособленного подразделения, определите по формуле:

Налог на прибыль, перечисляемый по местонахождению обособленного подразделения = Налоговая база (прибыль) в целом по организации × Доля налоговой базы (прибыли), приходящаяся на обособленное подразделение × Ставка налога на прибыль, перечисляемого в региональный бюджет

Долю прибыли, приходящуюся на обособленное подразделение, рассчитайте по формуле:

Доля налоговой базы (прибыли), приходящаяся на обособленное подразделение = Удельный вес среднесписочной численности сотрудников (расходов на оплату труда) обособленного подразделения + Удельный вес остаточной стоимости основных средств обособленного подразделения : 2

Удельный вес среднесписочной численности сотрудников (расходов на оплату труда) обособленного подразделения определите по формуле:

Удельный вес среднесписочной численности сотрудников (расходов на оплату труда) обособленного подразделения = Среднесписочная численность сотрудников (расходы на оплату труда) обособленного подразделения за отчетный период : Среднесписочная численность сотрудников (расходы на оплату труда) в целом по организации за отчетный период

Организация может самостоятельно выбрать, какой из показателей – расходы на оплату труда или среднесписочную численность сотрудников – использовать при распределении прибыли между подразделениями. Принятое решение закрепите в учетной политике для целей налогообложения. Такое правило установлено пунктом 2 статьи 288 Налогового кодекса РФ.

Расходы на оплату труда. Если организация выбрала в качестве показателя для распределения налога расходы на оплату труда, то определяйте их по правилам статьи 255 Налогового кодекса РФ. В них, в частности, будут входить зарплата, отпускные, выходные пособия и т. д. Такое правило предусмотрено пунктом 2 статьи 288 Налогового кодекса РФ. Подробнее о составе расходов на оплату труда см. Какие расходы на оплату труда учитывать при расчете налога на прибыль.

Среднесписочная численность сотрудников. Если организация выбрала в качестве показателя для распределения налога среднесписочную численность сотрудников, рассчитывайте его в порядке, установленном для составления статистической отчетности. При этом можно руководствоваться формой № П-4 (письма Минфина России от 13 апреля 2005 г. № 03-03-01-04/1/189, ФНС России от 2 октября 2009 г. № 3-2-10/24). Порядок определения среднесписочной численности представлен в указаниях по заполнению формы № П-4, утвержденных приказом Росстата от 28 октября 2013 г. № 428. Категории сотрудников, которые нужно учитывать при расчете среднесписочной численности, приведены в таблице.

При определении удельного веса среднесписочной численности обособленного подразделения следует учитывать всех сотрудников, для которых обособленное подразделение является фактическим местом работы. Даже если по штатному расписанию эти сотрудники относятся к головному отделению организации или к другим структурным подразделениям. Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 27 декабря 2011 г. № 03-03-06/2/201.

Для расчета среднесписочной численности сотрудников за отчетный период используйте формулу:

Среднесписочная численность сотрудников за отчетный период = Показатели среднесписочной численности сотрудников за каждый месяц отчетного периода : Количество месяцев в отчетном периоде

Если организация начала деятельность в середине года, среднесписочную численность сотрудников рассчитайте так:

Среднесписочная численность сотрудников за отчетный период = Показатели среднесписочной численности сотрудников за месяцы работы в отчетном периоде : Количество месяцев в отчетном периоде

Это предусмотрено пунктами 81.5 и 81.9 указаний по заполнению формы № П-4, утвержденных приказом Росстата от 28 октября 2013 г. № 428.

Совет: данные для расчета можно взять из показателей статистической отчетности. Среднесписочная численность сотрудников, учитываемая при распределении налога на прибыль между головным отделением и обособленными подразделениями организации, содержится в строке 01 графы 2 раздела 1 формы № П-4.

Пример определения удельного веса среднесписочной численности сотрудников обособленного подразделения

ООО «Альфа» находится в г. Москве и имеет обособленное подразделение в г. Кемерово.

Данные о среднесписочной численности сотрудников организации на конец каждого месяца за I квартал представлены в таблице:

Месяц Среднесписочная численность сотрудников за месяц, чел.
Головное отделение Обособленное подразделение Всего по организации
Январь 20 5 25
Февраль 20 5 25
Март 22 6 28
Всего за I квартал 62 16 78

Среднесписочная численность сотрудников обособленного подразделения за I квартал составила:
(5 чел. + 5 чел. + 6 чел.) : 3 мес. = 5 чел.

Среднесписочная численность сотрудников в целом по организации за I квартал составила:
(25 чел. + 25 чел. + 28 чел.) : 3 мес. = 26 чел.

Удельный вес среднеcписочной численности обособленного подразделения в г. Кемерово в I квартале составил:
5 чел. : 26 чел. = 0,192.

Пример определения удельного веса среднесписочной численности сотрудников обособленного подразделения. Деятельность организации началась в середине отчетного периода

ООО «Альфа» находится в г. Москве и имеет обособленное подразделение в г. Кемерово. Организация создана в марте.

Данные о среднесписочной численности сотрудников организации представлены в таблице:

Месяц Среднесписочная численность сотрудников за месяц, чел.
Головное отделение Обособленное подразделение Всего по организации
Январь
Февраль
Март 22 6 28
Всего за I квартал 22 6 28

Среднесписочная численность сотрудников обособленного подразделения за I квартал составила:
6 чел. : 3 мес. = 2 чел.

Среднесписочная численность сотрудников в целом по организации за I квартал составила:
28 чел. : 3 мес. = 9 чел.

Удельный вес среднесписочной численности обособленного подразделения в г. Кемерово в I квартале составил:
2 чел. : 9 чел. = 0,222.

Удельный вес остаточной стоимости основных средств

Удельный вес остаточной стоимости основных средств обособленного подразделения (для определения доли прибыли, приходящейся на него) определяйте по формуле:

Удельный вес остаточной стоимости основных средств обособленного подразделения = Остаточная стоимость основных средств обособленного подразделения за отчетный период : Остаточная стоимость основных средств в целом по организации за отчетный период

Остаточную стоимость основных средств за отчетный (налоговый) период определяйте так же, как и при расчете налога на имущество в отношении объектов, налоговой базой для которых является средняя (среднегодовая) стоимость. То есть в соответствии с пунктом 4 статьи 376 Налогового кодекса РФ (письма Минфина России от 2 июля 2013 г. № 03-03-06/1/25274, ФНС России от 2 октября 2009 г. № 3-2-10/24). Определяя удельный вес остаточной стоимости, учитывайте все основные средства, которые являются амортизируемым имуществом, независимо от того, облагаются они налогом на имущество или нет. При этом, если организация начисляет амортизацию линейным методом (ст. 259.1 НК РФ), для определения остаточной стоимости используйте данные налогового, а не бухгалтерского учета (п. 1 ст. 257, ст. 313 НК РФ). Если же организация начисляет амортизацию нелинейным методом, остаточную стоимость основных средств можно определять как по данным налогового учета, так и по данным бухучета (п. 2 ст. 288 НК РФ, письмо Минфина России от 25 сентября 2009 г. № 03-03-06/2/181). Выбранный вариант нужно закрепить в учетной политике для целей налогообложения (ст. 313 НК РФ).

Остаточную стоимость основных средств за отчетные периоды определяйте по формуле:

Остаточная стоимость основных средств за отчетный период = Показатели остаточной стоимости основных средств на 1-е число каждого месяца отчетного периода + Остаточная стоимость основных средств на 1-е число месяца, следующего за отчетным периодом : Количество месяцев в отчетном периоде, увеличенное на единицу

Остаточную стоимость основных средств за налоговый период определяйте по формуле:

Остаточная стоимость основных средств за налоговый период = Показатели остаточной стоимости основных средств на 1-е число каждого месяца налогового периода + Остаточная стоимость основных средств на последнее число налогового периода : Число месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу

Не включайте в расчет объекты, которые временно исключаются из состава амортизируемого имущества при следующих обстоятельствах:

  • передаче (получении) основных средств в безвозмездное пользование;
  • переводе основных средств на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев по решению руководства организации;
  • реконструкции или модернизации основных средств продолжительностью свыше 12 месяцев.

Такой порядок следует из положений пункта 3 статьи 256 Налогового кодекса РФ и подтверждается письмами Минфина России от 13 января 2014 г. № 03-03-06/1/279, от 11 февраля 2013 г. № 03-03-06/2/3364, от 1 апреля 2011 г. № 03-03-06/1/201.

Некоторые особенности имеет определение остаточной стоимости основных средств, в отношении которых применялась амортизационная премия. Если ввод такого объекта в эксплуатацию и начало его амортизации приходятся на один отчетный (налоговый) период, то при расчете остаточной стоимости за месяц ввода объекта в эксплуатацию амортизационную премию нужно учитывать. Если же ввод в эксплуатацию и начало амортизации приходятся на разные отчетные (налоговые) периоды, амортизационную премию за месяц ввода объекта в эксплуатацию не учитывайте. Об этом сказано в письме Минфина России от 23 октября 2013 г. № 03-03-06/1/44334.

Ситуация: как выделить основные средства обособленного подразделения из всех основных средств организации для распределения налога на прибыль между головным отделением и обособленным подразделением организации?

Выделяйте только те основные средства, которые фактически используются обособленным подразделением.

Для распределения налога на прибыль между головным отделением организации и ее обособленным подразделением основные средства включаются в расчет удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества по месту их фактического использования. При этом не имеет значения, на чьем балансе отражены основные средства: обособленного подразделения (этого же или другого) или головного отделения организации. Такой вывод следует из положений абзаца 3 пункта 2 статьи 288 Налогового кодекса РФ и подтверждается письмами Минфина России от 13 ноября 2010 г. № 03-03-06/2/193, от 3 августа 2010 г. № 03-03-06/1/513 и ФНС России от 14 апреля 2010 г. № 3-2-10/11.

Cовет: фактическое использование основных средств в деятельности обособленного подразделения нужно документально подтвердить. Для этого используйте данные аналитического учета (бухгалтерского или налогового). Например, если аналитический учет организован по материально ответственным лицам, то в расчет возьмите основные средства, закрепленные за материально ответственными лицами обособленного подразделения.

Передачу основного средства в подразделение оформляйте соответствующими документами (форма № ОС-2, авизо). Это документально подтвердит правильность распределения региональной части налога на прибыль между головным отделением и обособленным подразделением организации.

Если объект основных средств используется в подразделении, но передаточных документов нет, место фактического использования можно подтвердить другими документами. Например, если автомобиль учитывается на балансе головного отделения организации, но фактически используется в обособленном подразделении, такими документами будут путевые листы

Ситуация: нужно ли арендатору для расчета удельного веса прибыли, приходящейся на обособленное подразделение, учитывать остаточную стоимость неотделимых улучшений арендованного имущества?

Нет, не нужно.

При определении удельного веса прибыли, приходящейся на обособленное подразделение, остаточная стоимость неотделимых улучшений не учитывается. Такой вывод основан на положениях абзаца 3 пункта 2 статьи 288 Налогового кодекса РФ, согласно которым в расчет этого показателя включается остаточная стоимость только основных средств. Капитальные вложения в форме неотделимых улучшений арендованного имущества хоть и амортизируются, но основными средствами не признаются (п. 1 ст. 257 НК РФ). К тому же они не являются собственностью арендатора. В связи с этим при определении удельного веса прибыли по обособленному подразделению остаточную стоимость неотделимых улучшений учитывать нельзя.

Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 23 мая 2014 г. № 03-03-рз/24791, от 6 октября 2010 г. № 03-03-06/1/633.

А вот остаточную стоимость отделимых улучшений, которые соответствуют критериям основных средств и являются собственностью арендатора, учтите при расчете удельного веса прибыли, приходящейся на обособленное подразделение. Об этом сказано в письме Минфина России от 10 августа 2012 г. № 03-03-06/1/397.

Ситуация: нужно ли при распределении налога на прибыль между головным отделением организации и обособленным подразделением учесть стоимость основных средств, являющихся амортизируемым имуществом, амортизация по которым не начисляется?

Да, нужно.

Перечень таких основных средств установлен подпунктами 1–7 пункта 2 статьи 256 Налогового кодекса РФ. В него, в частности, входят произведения искусства (подп. 6 п. 2 ст. 256 НК РФ). Амортизацию по таким объектам начислять не нужно. Однако в налоговом учете они относятся к амортизируемому имуществу, а значит, их стоимость необходимо учитывать при распределении налога на прибыль (письмо Минфина России от 14 марта 2006 г. № 03-03-04/1/225). Так как амортизация по ним не начисляется, то в расчет включайте их первоначальную (восстановительную) стоимость (п. 2 ст. 288, п. 1 ст. 257 и ст. 256 НК РФ). Такую же точку зрения высказал Минфин России в письме от 6 июля 2005 г. № 03-03-02/16.

Ситуация: как распределить налог на прибыль, если у обособленного подразделения организации нет собственных основных средств. Все основные средства подразделения арендованные?

Определяйте долю прибыли обособленного подразделения в общем порядке в соответствии со статьей 288 Налогового кодекса РФ.

При этом показатель удельного веса остаточной стоимости основных средств обособленного подразделения будет равен нулю. В формулу для распределения прибыли включите только показатель удельного веса среднесписочной численности сотрудников (расходов на оплату труда) обособленного подразделения. Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 9 апреля 2013 г. № 03-03-06/1/11551.

Расчет доли налога на прибыль обособленного подразделения

Если организация имеет обособленные подразделения, то авансовые платежи и налог на прибыль рассчитываются для каждого обособленного подразделения и головной организации исходя из доли налога.

О порядке расчета авансовых платежей, налога на прибыль и заполнении декларации по налогу на прибыль при наличии обособленных подразделений можно прочитать .

Величина доли налога, который приходится на обособленное подразделение или головную организацию, определяется как среднеарифметическое значение удельного веса двух показателей: остаточной стоимости амортизируемого имущества и среднесписочной численности работников или расходов на оплату труда.

Какой показатель выбрать для расчета доли: среднесписочную численность или расходы на оплату труда организация решает сама, закрепив свой выбор в учетной политике. Каждый из этих показателей определятся для обособленного подразделения, головной организации без учета головной организации и организации в целом.

Доля налога=( УВам+УВт)/2, где

УВам- удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества за отчетный период

УВт- удельный вес расходов на оплату труда ( или среднесписочной численности) за отчетный период.

Доля налога на прибыль в декларации указывается в процентах. Поскольку в декларации для указания доли налога отведено 11 знаков после запятой, то и удельные веса рекомендуется рассчитывать также в процентах с точностью до 11 знаков после запятой.

Особенности определения удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества

  1. Для расчета удельного веса амортизируемого имущества используется только остаточная стоимость основных средств. Остаточная стоимость другого амортизируемого имущества: нематериальных активов, капитальных вложений в арендованные основные средства не используется.
  2. Если по объектам основных средств амортификация не начисляется согласно ст. 256 НК РФ, то для расчета удельного веса амортизируемого имущества вместо показателя остаточной стоимости используется показатель первоначальной (восстановительной стоимости).
  3. При расчете удельного веса остаточная стоимость основных средств исключенных из состава амортизируемого имущества не используется. Основные средства могут быть исключены из состава амортизируемого имущества, в случае если они перестали использоваться для получения дохода или по основаниям, предусмотренным со п.3 ст.256 НК РФ. Например, к амортизируемому имуществу согласно п.3 ст.256 НК РФ не относятся основные средства: безвозмездно полученные/переданные, по которым есть решение руководства о переводе на консервацию на срок более 3 месяцев или реконструкцию и модернизацию со сроком модернизации или реконструкции более года и находящиеся в Российском международном реестре судов.
  4. При расчете удельного веса остаточная стоимость основных средств определяется по данным налогового учета. Правом на использование остаточной стоимости по данным бухгалтерского учета может воспользоваться только организация, которая применяет нелинейный метода амортизации в налоговом учете.
  5. Остаточная стоимость лизингового имущества учитывается при расчете удельного веса остаточной стоимости основных средств у той стороны договора лизинга, у которой оно учитывается по условиям договора.
  6. Если обособленное подразделение создано не с начала налогового периода, то остаточная стоимость основных средств на 1 число месяца, в котором оно еще не создано рано нулю. Если обособленное подразделение ликвидировано до окончания налогового (отчетного) периода, то остаточная стоимость основных средств на 1 число месяца после его ликвидации равна нулю.
  7. Остаточная стоимость, используемая при расчете удельного веса, определяется по правилам определения налоговой базы по налогу на имущество, а именно остаточная стоимость имущества, определенная на каждое 1 число отчетного периода и 1 –е число следующего отчетного периода, делится на число месяцев отчетного периода, увеличенное на единицу. Остаточная стоимость за отчетный период определяется для каждого обособленного подразделения, головной организации без учета обособленных подразделений и организации в целом.
  8. Удельный вес остаточной стоимости основных средств каждого обособленного подразделения и головной организации определяется путем деления остаточной стоимости основных средств обособленного подразделения/головной организации за отчетный период на остаточную стоимость в целом по организации за отчетный период.

Пример: Расчет удельного веса амортизируемого имущества.

Особенности расчета удельного веса среднесписочной численности работников

Порядок исчисления среднесписочная численности работников в налоговом кодексе не прописан, поэтому для расчета с соответствии с п.1 ст.11 НК РФ необходимо воспользоваться порядком, который установлен другими отраслями законодательства. Порядок исчисления среднесписочной численности для заполнения форм федерального статистического наблюдения утвержден Приказом Росстата России № 435 от 24.10.2011 года.

Для расчета удельного веса среднесписочной численности работников необходимо для каждого обособленного подразделения, головной организации и организации в целом рассчитать среднесписочную численность за каждый месяц, а затем среднесписочную численность за отчетный период.

Среднесписочная численность работников за месяц рассчитывается как деление суммы списочной численности работников за каждый день календарного месяца на количество календарных дней месяца.

Среднесписочная численность за отчетный период рассчитывается как сумма среднесписочной численности за каждый месяц отчетного периода и деленная на количество месяцев отчетного периода.

Если организация или его обособленное подразделение работало не весь отчетный период (например, в случае если оно было создано не с начала отчетного периода или ликвидировано до конца налогового периода), то среднесписочная численность за месяц/отчетный период все равно исчисляется путем деления на количество календарных дней месяца/количество месяцев отчетного периода.

Согласно п. 81.4 указаний Росстата среднесписочная численность должна указываться в целых единицах. Для вновь созданных обособленных подразделений среднесписочная численность за отчетный период может оказаться меньше 1. Правила округления среднесписочной численности работников никакими нормативными документами не установлены. Поэтому в целях предотвращения конфликта с налоговыми органами в учетной политике для целей налогообложения рекомендуется зафиксировать, что для расчета среднесписочной численности используются принятые в математике правила: значения меньше 0,5 отбрасываются, а больше 0,5 округляются до единицы.

Удельный вес среднесписочной численности работников каждого обособленного подразделения и головной организации определяется путем деления среднесписочной численности работников обособленного подразделения/головной организации за отчетный период на среднесписочную численность работников в целом по организации за отчетный период.

Пример. Расчет удельного веса среднесписочной численности работников

Особенности расчета удельного веса расходов на оплату труда

Вместо показателя удельного веса среднесписочной численности можно использовать показатель удельного веса расходов на оплату труда, который рассчитывается как отношение расходов на оплату труда работников обособленного подразделения/головной организации за отчетный период к расходам на оплату труда в целом по организации за этот же отчетный период.

Если организация в учетной политике установила, что доля налога будет исчисляться исходя из удельного веса на оплату труда, то необходимо учитывать следующее:

  1. Расходы на оплату труда должны удовлетворять общим требованиям к признанию расходов, то есть быть обоснованными и документально подтвержденными.
  2. Все расходы на оплату труда, учитываемые при расчете удельного веса, должны быть указаны в статье 255 НК РФ.
  3. Нормируемые расходы на оплату труда (расходы на добровольное медицинское, пенсионное страхование, страхование на случай смерти) в расчете удельного веса расходов на оплату труда принимаются только в пределах установленных нормативов.
  4. Затраты на создание резерва предстоящей оплаты отпусков, создаваемого по правилам ст.324.1 НК РФ, также входят в состав расходов на оплату труда.
  5. Для организаций, использующих кассовый метод, расходы на оплату труда будут приниматься для расчета удельного веса расходов на оплату труда по мере погашения задолженности.

На основе двух рассчитанных в примерах данной статьи показателей: удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества и удельного веса среднесписочной численности произведем расчет доли налога на прибыль обособленного подразделения и головной организации.

В данной статье описывался порядок расчета доли налога на прибыль при наличии обособленных подразделений. О том, как данный показатель применяется при расчете налога на прибыль обособленного подразделения и головной организации можно прочитать .

Письма Минфина России №№ 03-03-06/2/66 от20.04.2011, 03-03-06/1/633 от 06.10.2010,03-03-06/1/672 от 04.12.2008, 03-03-06/2/147 от 27.10.2008

Письма Минфина России №№ 03-03-05/110 от 28.12.2012, 03-03-02/16 от 06.07.2005

Письмо Минфина России № 03-03-06/2/3364 от 11.02.2013

Абз.1,10 п.2 ст. 288 НК РФ, п.1 ст. 257 НК РФ

Письмо Минфина № 03-03-06/1/329 от 03.07.2012

Письмо Минфина России № 03-03-06/1/48 от 19.09.2012, Письмо ФНС России № 3-2-10/24@ от 02.10.2009, УФНС России по г. Москве № 16-15/017667 от 18.02.2010

П.78 Указаний «Об утверждении Указаний по заполнению форм федерального статистического наблюдения N П-1 «Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг», N П-2 «Сведения об инвестициях в нефинансовые активы», N П-3 «Сведения о финансовом состоянии организации», N П-4 «Сведения о численности, заработной плате и движении работников», N П-5 (м) «Основные сведения о деятельности организации», утвержденных приказом Росстата № 435 от 24.10.11.

П.81.5-81.6 Указаний «Об утверждении Указаний по заполнению форм федерального статистического наблюдения N П-1 «Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг», N П-2 «Сведения об инвестициях в нефинансовые активы», N П-3 «Сведения о финансовом состоянии организации», N П-4 «Сведения о численности, заработной плате и движении работников», N П-5 (м) «Основные сведения о деятельности организации», утвержденных приказом Росстата № 435 от 24.10.11.

П.81.9-81.10 Указаний «Об утверждении Указаний по заполнению форм федерального статистического наблюдения N П-1 «Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг», N П-2 «Сведения об инвестициях в нефинансовые активы», N П-3 «Сведения о финансовом состоянии организации», N П-4 «Сведения о численности, заработной плате и движении работников», N П-5 (м) «Основные сведения о деятельности организации», утвержденных приказом Росстата № 435 от 24.10.11

Пп.1 п.3 ст.273 НК РФ

Доля прибыли обособленного подразделения: алгоритм расчета

Для правильного исчисления и уплаты налога на прибыль, а также авансовых платежей по налогу организация, имеющая обособленные подразделения, должна определить долю прибыли, приходящуюся на указанные подразделения. Как это сделать, читайте в статье.

Налог на прибыль организаций, а также авансовые платежи по налогу подлежат уплате в федеральный бюджет и в бюджеты субъектов РФ. При этом налогоплательщик — российская организация, имеющая обособленные подразделения, авансовые платежи по налогу и налог, исчисленный по итогам налогового периода, которые подлежат зачислению в федеральный бюджет, исчисляет и уплачивает по месту своего нахождения без распределения указанных сумм по обособленным подразделениям (п. 1 ст. 288 НК РФ). А авансовые платежи по налогу и налог, которые подлежат зачислению в бюджеты субъектов РФ, она уплачивает по своему месту нахождения, а также по месту нахождения каждого из обособленных подразделений (абз. 1 п. 2 ст. 288 НК РФ).

Примечание. Особенностям исчисления и уплаты налога на прибыль организаций налогоплательщиком, имеющим обособленные подразделения, посвящена ст. 288 НК РФ.

Для уплаты налога на прибыль (авансовых платежей) по месту нахождения каждого обособленного подразделения российская организация рассчитывает сумму налога (авансовых платежей) исходя из доли прибыли, приходящейся на данные подразделения. Рассмотрим, как определить эту долю прибыли.

Алгоритм расчета

Чтобы определить долю прибыли, приходящуюся на обособленное подразделение, необходимо выполнить следующие действия.

  1. Рассчитать среднесписочную численность работников (или расходы на оплату труда) обособленного подразделения и в целом по налогоплательщику.
  2. Определить удельный вес среднесписочной численности работников (или соответствующих расходов на оплату труда) обособленного подразделения в среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) в целом по налогоплательщику по одной из формул:

У = ССЧ : ССЧ x 100,
ссч оп н
где У — удельный вес среднесписочной численности работников
ссч
обособленного подразделения в среднесписочной численности работников в
целом по налогоплательщику;
ССЧ — среднесписочная численность работников обособленного
оп
подразделения;
ССЧ — среднесписочная численность работников в целом по
н
налогоплательщику;
У = РОТ : РОТ x 100,
рот оп н
где У — удельный вес расходов на оплату труда работников
рот
обособленного подразделения в расходах на оплату труда всех работников
налогоплательщика;
РОТ — расходы на оплату труда работников обособленного подразделения;
оп
РОТ — расходы на оплату труда всех работников налогоплательщика.
н

Налогоплательщик самостоятельно определяет, какой из показателей он будет применять — среднесписочную численность работников или сумму расходов на оплату труда. При этом выбранный показатель должен быть неизменным в течение налогового периода. Его следует закрепить в налоговой учетной политике.

  1. Определить остаточную стоимость амортизируемого имущества по обособленному подразделению и в целом по налогоплательщику.

Примечание. Остаточная стоимость амортизируемого имущества в целях расчета доли прибыли, приходящейся на обособленное подразделение, определяется в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ.

  1. Рассчитать удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества обособленного подразделения в остаточной стоимости амортизируемого имущества в целом по налогоплательщику. Расчет производится по формуле:

У = ОСАИ : ОСАИ x 100,
осаи оп н
где У — удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества
осаи
обособленного подразделения в остаточной стоимости амортизируемого
имущества в целом по налогоплательщику;
ОСАИ — остаточная стоимость амортизируемого имущества обособленного
оп
подразделения;
ОСАИ — остаточная стоимость амортизируемого имущества в целом по
н
налогоплательщику.

  1. Найти среднее арифметическое величин рассчитанных ранее удельных весов. Данное значение и является показателем доли прибыли, приходящейся на обособленное подразделение, который определяется по формуле:

ДП = (У + У ) : 2
оп ссч осаи

или

ДП = (У + У ) : 2,
оп рот осаи
где ДП — доля прибыли обособленного подразделения.
оп

Удельный вес среднесписочной численности работников и удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества определяются исходя из фактических показателей среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и остаточной стоимости основных средств организаций и их обособленных подразделений за отчетный (налоговый) период.

Как определить среднесписочную численность работников

Учитывая положения ст. 11 НК РФ, в целях налогообложения прибыли среднесписочная численность работников определяется в порядке, установленном Росстатом для заполнения унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения <1>.

<1> См. Письма ФНС России от 02.10.2009 N 3-2-10/24@ и Минфина России от 06.07.2005 N 03-03-02/16.

Правила расчета среднесписочной численности работников установлены в Указаниях по заполнению форм федерального статистического наблюдения, утвержденных Приказом Росстата от 12.11.2008 N 278 (далее — Указания). Одной из таких форм является форма N П-4 «Сведения о численности, заработной плате и движении работников».

Примечание. Показатель среднесписочной численности работников для расчета удельного веса определяют как по организации в целом, так и по каждому ее обособленному подразделению.

Сначала определяют среднесписочную численность работников за месяц. Она исчисляется путем суммирования списочной численности работников за каждый календарный день месяца, то есть с 1-го по 30-е или 31-е число (для февраля — по 28-е или 29-е число), включая праздничные (нерабочие) и выходные дни, и деления полученной суммы на число календарных дней месяца (п. 81 Указаний).

Среднесписочная численность работников за месяц по обособленным подразделениям (организациям), созданным после начала (ликвидированным до окончания) какого-либо месяца, определяется следующим образом. Сумма численности работников списочного состава за все дни их работы в этом месяце, включая выходные и праздничные (нерабочие) дни, делится на общее число календарных дней в месяце (п. 84.8 Указаний).

Пример 1. ООО «Альфа» уплачивает квартальные авансовые платежи по итогам отчетного периода (п. 3 ст. 286 НК РФ). Предположим, организация 19 апреля 2010 г. создала на территории другого субъекта РФ обособленное подразделение (филиал), которое наделено обязанностью по уплате налога на прибыль. При определении доли прибыли, приходящейся на обособленное подразделение, ООО «Альфа» использует показатель среднесписочной численности работников.

Численность работников списочного состава в данном обособленном подразделении за апрель 2010 г. представлена в табл. 1.

Таблица 1. Численность работников списочного состава филиала ООО «Альфа» за апрель 2010 года

Число месяца Списочная
численность
Не включаются в
среднесписочную
численность
Учитываются в
среднесписочной численности
(гр. 2 — гр. 3)
1 2 3 4
19 270 270
20 270 270
21 265 265
22 264 264
23 266 266
24 (суббота) 266 266
25 (воскресенье) 266 266
26 275 275
27 275 275
28 273 273
29 280 280
30 279 279
Итого 3249

Численность работников списочного состава обособленного подразделения ООО «Альфа» за апрель 2010 г., подлежащих включению в среднесписочную численность, составила 3249 человек, календарное число дней в апреле — 30.

Таким образом, среднесписочная численность работников обособленного подразделения в апреле составила 108 чел. (3249 чел. : 30 дн.).

Среднесписочная численность работников за месяц используется в расчете среднесписочной численности работников за отчетный (налоговый) период. Среднесписочная численность работников за период с начала года по отчетный месяц включительно определяется в результате суммирования среднесписочной численности работников за все месяцы, истекшие за период с начала года по отчетный месяц включительно, и деления полученной суммы на число месяцев работы организации за период с начала года (п. 84.6 Указаний).

Примечание. Среднесписочная численность работников за год рассчитывается путем суммирования среднесписочной численности работников за все месяцы отчетного года и деления полученной суммы на 12 (п. 84.7 Указаний).

Среднесписочная численность работников за отчетный (налоговый) период по обособленным подразделениям (организациям), созданным после начала (ликвидированным до окончания) указанного периода, определяется следующим образом. Сумма показателей среднесписочной численности работников подразделения (организации) за каждый месяц его работы в отчетном (налоговом) периоде делится на количество месяцев отчетного (налогового) периода (п. п. 84.9 и 84.10 Указаний).

Пример 2. Воспользуемся условием примера 1. Допустим, среднесписочная численность работников в целом по ООО «Альфа» за полугодие 2010 г. составила 640 человек. Показатели среднесписочной численности работников обособленного подразделения ООО «Альфа» с января по июнь 2010 г. представлены в табл. 2.

Как определить остаточную стоимость амортизируемого имущества

Амортизируемым имуществом в целях гл. 25 НК РФ признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 руб. (п. 1 ст. 256 НК РФ).

В целях расчета доли прибыли, приходящейся на обособленное подразделение, остаточная стоимость амортизируемого имущества рассчитывается в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ. В нем говорится об определении остаточной стоимости основных средств. О том, что удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества определяется исходя из остаточной стоимости основных средств организаций и их обособленных подразделений, указано в абз. 3 п. 2 ст. 288 НК РФ.

Примечание. Налогоплательщики, применяющие линейный метод амортизации, исчисляют остаточную стоимость объектов амортизируемого имущества в целях ст. 288 НК РФ по правилам налогового учета. Те налогоплательщики, которые используют нелинейный метод амортизации, вправе по своему выбору определять остаточную стоимость амортизируемого имущества по данным как бухгалтерского, так и налогового учета.

Остаточная стоимость основных средств, введенных до вступления в силу гл. 25 НК РФ, исчисляется как разница между восстановительной стоимостью таких основных средств и суммой амортизации, определенных в порядке, установленном абз. 5 п. 1 ст. 257 НК РФ.

Остаточная стоимость основных средств, введенных в эксплуатацию после вступления в силу гл. 25 НК РФ, рассчитывается как разница между их первоначальной стоимостью и суммой амортизации, начисленной за период эксплуатации.

Остаточная стоимость объектов амортизируемого имущества, амортизация по которым начисляется нелинейным методом (если иное не установлено гл. 25 НК РФ), определяется по формуле:

n
S = S x (1 — 0,01 x k) ,
n
где S — остаточная стоимость указанных объектов по истечении n месяцев
n
после их включения в соответствующую амортизационную группу (подгруппу);

S — первоначальная (восстановительная) стоимость указанных объектов;

n — число полных месяцев, прошедших со дня включения указанных объектов в соответствующую амортизационную группу (подгруппу) до дня их исключения из состава этой группы (подгруппы), не считая периода, исчисленного в полных месяцах, в течение которого такие объекты не входили в состав амортизируемого имущества в соответствии с п. 3 ст. 256 НК РФ;

k — норма амортизации (в том числе с учетом повышающего (понижающего) коэффициента), применяемая в отношении соответствующей амортизационной группы (подгруппы).

По основным средствам, числящимся в составе амортизируемого имущества, по которым амортизация для целей налогообложения прибыли не начисляется на основании п. 2 ст. 256 НК РФ, остаточной стоимостью признается их первоначальная (восстановительная) стоимость <2>.

<2> Такие разъяснения приведены в Письме Минфина России от 07.10.2008 N 03-03-06/4/68.

Как рассчитать удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества

В расчете удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества необходимо использовать соответствующие усредненные показатели. Дело в том, что остаточная стоимость основных средств за отчетный (налоговый) период характеризуется показателем средней (среднегодовой) остаточной стоимости основных средств, относящихся к амортизируемому имуществу <3>.

<3> См. также Письма ФНС России от 02.10.2009 N 3-2-10/24@, Минфина России от 30.09.2008 N 03-03-06/2/131, от 07.10.2008 N 03-03-06/4/68, от 10.07.2008 N 03-03-06/2/74 и от 06.07.2005 N 03-03-02/16.

Средняя (среднегодовая) остаточная стоимость указанных основных средств за отчетный (налоговый) период определяется аналогично порядку, изложенному в п. 4 ст. 376 НК РФ. Однако в рассматриваемой ситуации для расчета следует использовать данные не бухгалтерского, а налогового учета.

Примечание. Показатель средней (среднегодовой) остаточной стоимости амортизируемых основных средств для расчета удельного веса определяют как по организации в целом, так и по каждому ее обособленному подразделению.

Средняя остаточная стоимость амортизируемых основных средств за отчетный период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца отчетного периода и 1-е число месяца, следующего за отчетным периодом, на количество месяцев в отчетном периоде, увеличенное на единицу. То есть используется формула:

СОС = (ОС + ОС + ОС + ОС ) : (М + 1),
1 2 3 сл оп

где СОС — средняя остаточная стоимость амортизируемых основных средств;

ОС , ОС , ОС — остаточная стоимость амортизируемых основных средств
1 2 3
на 1-е число каждого месяца отчетного периода;
ОС — остаточная стоимость амортизируемых основных средств на 1-е
сл
число месяца, следующего за отчетным периодом;
М — количество месяцев в отчетном периоде.
оп

Среднегодовая стоимость амортизируемых основных средств за налоговый период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового периода и последнее число налогового периода, на число месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу:

СГОС = (ОС + ОС + ОС + ОС + … + ОС + ОС ) : (М + 1),
1 2 3 4 12 пчнп нп
где ОС , ОС , ОС , ОС … ОС — остаточная стоимость амортизируемых
1 2 3 4 12
основных средств на 1-е число каждого месяца налогового периода;
ОС — остаточная стоимость амортизируемых основных средств на
пчнп
последнее число налогового периода;
М — число месяцев в налоговом периоде.
нп

Средняя (среднегодовая) остаточная стоимость амортизируемых основных средств рассчитывается в целом по налогоплательщику и отдельно по обособленному подразделению. На основании этих данных определяется удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества обособленного подразделения.

Средняя (среднегодовая) остаточная стоимость основных средств по обособленным подразделениям, созданным (ликвидированным) в течение налогового периода, определяется по приведенным выше формулам. При этом остаточная стоимость основных средств на 1-е число месяца, в котором подразделение еще не было создано (уже было ликвидировано), принимается равной нулю <4>.

<4> Письмо Минфина России от 06.07.2005 N 03-03-02/16.

Пример 3. Воспользуемся условием примера 1. Допустим, созданному обособленному подразделению ООО «Альфа» передало амортизируемые основные средства по остаточной стоимости. Данные по остаточной стоимости основных средств ООО «Альфа» за полугодие 2010 г. приведены в табл. 3.

Таблица 3. Остаточная стоимость основных средств ООО «Альфа» за полугодие 2010 года

Дата Остаточная стоимость основных средств, тыс. руб.
в целом
по организации
по головному
подразделению
по обособленному
подразделению
1 января 10 700 10 700
1 февраля 9 800 9 800
1 марта 10 200 10 200
1 апреля 10 800 10 800
1 мая 11 750 6 950 4 800
1 июня 14 430 9 830 4 600
1 июля 15 800 10 700 5 100

Средняя остаточная стоимость основных средств за полугодие 2010 г. в целом по ООО «Альфа» составила 11 925 714 руб. .

Средняя остаточная стоимость основных средств за полугодие 2010 г. по обособленному подразделению общества равна 2 071 429 руб. .

Таким образом, удельный вес средней остаточной стоимости амортизируемого имущества обособленного подразделения ООО «Альфа» — 17,37% (2 071 429 руб. : 11 925 714 руб. x 100).

Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ для целей налогообложения прибыли амортизируемым имуществом признается имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности и используется им для извлечения дохода. Поэтому при расчете средней (среднегодовой) остаточной стоимости амортизируемых основных средств, приходящихся на долю обособленного подразделения, учитываются все амортизируемые основные средства, используемые обособленным подразделением для осуществления деятельности и находящиеся в собственности организации.

Основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством РФ, учитываются в расчете средней (среднегодовой) остаточной стоимости амортизируемых основных средств с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав. Основание — п. 11 ст. 258 НК РФ.

При расчете средней (среднегодовой) остаточной стоимости амортизируемых основных средств стоимость иного амортизируемого имущества (нематериальных активов, капитальных вложений) не учитывается <5>.

<5> См. Письма Минфина России от 10.03.2009 N 03-03-06/2/36 и от 04.12.2008 N 03-03-06/1/672.

Примечание. Сумма остаточной стоимости амортизируемого имущества, сданного в аренду, учитывается в общей сумме остаточной стоимости амортизируемого имущества налогоплательщика. Такие разъяснения даны в Письме Минфина России от 30.09.2008 N 03-03-06/2/131.

Итак, рассчитаем налог на прибыль, подлежащий перечислению в бюджет по местонахождению обособленного подразделения.

Пример 4. Воспользуемся условиями примеров 1, 2 и 3. Предположим, прибыль в целом по ООО «Альфа» за полугодие 2010 г. равна 5 800 000 руб. Организация рассчитала за полугодие 2010 г. долю прибыли, приходящуюся на обособленное подразделение, — 14,55% .

Тогда сумма прибыли, приходящейся на обособленное подразделение организации, составит 843 900 руб. (5 800 000 руб. x 14,55%).

На территории субъекта РФ, в котором создано обособленное подразделение, для вида деятельности, который осуществляет ООО «Альфа», ставка налога, подлежащего зачислению в региональный бюджет, равна 18%.

Следовательно, налог на прибыль за полугодие 2010 г., исчисленный в региональный бюджет по местонахождению обособленного подразделения, — 151 902 руб. (843 900 руб. x 18%).

Примечание. Общая ставка налога на прибыль равна 20%. Сумма налога, подлежащая зачислению в федеральный бюджет, исчисляется по ставке 2%, а в бюджеты субъектов РФ — по ставке 18%. Причем ставка налога, подлежащего зачислению в региональные бюджеты, законами субъектов РФ может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков, но не может быть ниже 13,5% (п. 1 ст. 284 НК РФ).

Статья 288 НК РФ не устанавливает срока для подачи налоговых деклараций за соответствующий отчетный или налоговый период. Этот срок прописан в ст. 289 НК РФ. В ней же говорится о сроке уплаты налогоплательщиком суммы авансовых платежей и суммы налога, исчисленного по итогам налогового периода, в бюджеты субъектов РФ по месту нахождения обособленных подразделений. Уплатить названные суммы ему следует также не позднее срока, установленного ст. 289 НК РФ для подачи налоговых деклараций за соответствующий отчетный или налоговый период (п. 1 ст. 287 и п. 4 ст. 288 НК РФ).

Справка. Сроки представления деклараций по налогу на прибыль

Налогоплательщики представляют налоговые декларации не позднее 28 календарных дней со дня окончания соответствующего отчетного периода. Налогоплательщики, исчисляющие суммы ежемесячных авансовых платежей по фактически полученной прибыли, представляют налоговые декларации в сроки, установленные для уплаты авансовых платежей, то есть не позднее 28-го числа месяца, следующего за месяцем, по итогам которого производится исчисление налога (п. 1 ст. 287 и п. 3 ст. 289 НК РФ).

Налоговые декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 4 ст. 289 НК РФ).

Организация, в состав которой входят обособленные подразделения, по окончании каждого отчетного и налогового периода представляет в налоговые органы по месту своего нахождения налоговую декларацию в целом по организации с распределением по обособленным подразделениям (п. 5 ст. 289 НК РФ).

Особенности расчета доли прибыли, приходящейся на обособленное подразделение

Особенность первая. Как исчислить долю прибыли, приходящуюся на обособленное подразделение, если ни на балансе самой организации, ни на балансе обособленного подразделения не числятся основные средства? А все используемые основные средства, например, арендованы у третьих лиц.

В рассматриваемом случае доля прибыли, приходящаяся на обособленное подразделение, рассчитывается по той же формуле, которая приведена в ст. 288 НК РФ. Но показатель удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества названного обособленного подразделения равен нулю, а в формуле участвует лишь показатель удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) <6>.

<6> См. Письма Минфина России от 29.05.2009 N 03-03-06/1/356, от 20.06.2005 N 03-03-04/2/7 и от 28.02.2005 N 03-03-01-04/2/29.

Особенность вторая. Организация имеет несколько обособленных подразделений как в России, так и за ее пределами. Следует ли брать в расчет доли прибыли, приходящиеся на обособленные подразделения, среднесписочную численность работников и остаточную стоимость амортизируемого имущества подразделения, находящегося за пределами России?

На основании п. 5 ст. 288 НК РФ, если налогоплательщик имеет обособленное подразделение за пределами РФ, налог подлежит уплате в бюджет с учетом положений ст. 311 НК РФ. Долю прибыли, приходящуюся на обособленное подразделение, расположенное на территории иностранного государства, отдельно рассчитывать не требуется (то есть правила п. 2 ст. 288 НК РФ не применяются).

Сведения о среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) и об остаточной стоимости амортизируемого имущества по обособленным подразделениям, расположенным за пределами территории РФ, учитываются по совокупности с данными по организации без обособленных подразделений (то есть головной организации) <7>.

<7> См. Письма Минфина России от 17.04.2008 N 03-03-05/39 и ФНС России от 25.04.2008 N ШС-6-3/316@.

Особенность третья. При ликвидации обособленного подразделения авансовые платежи за следующие после ликвидации отчетные периоды и налог за текущий налоговый период по бывшему месту нахождения этого обособленного подразделения не уплачиваются. Поэтому для распределения налоговой базы между организацией и ее обособленными подразделениями расчет удельного веса среднесписочной численности работников и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества производится без учета указанных показателей по ликвидированному обособленному подразделению <8>.

<8> Письмо ФНС России от 16.12.2005 N 02-4-12/93@.

Когда прибыль по каждому филиалу распределять не нужно

Если налогоплательщик имеет несколько обособленных подразделений на территории одного субъекта РФ, он может не распределять прибыль по каждому из них. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет данного субъекта РФ, определяется исходя из доли прибыли, исчисленной из совокупности показателей обособленных подразделений, находящихся на территории этого субъекта РФ.

Пример 5. ООО «Омега», расположенное в г. Москве, имеет два обособленных подразделения: одно — в г. Вязники, а другое — в г. Суздале Владимирской области. Организация уплачивает квартальные авансовые платежи по итогам отчетного периода (п. 3 ст. 286 НК РФ). При распределении прибыли на обособленные подразделения организация использует показатель среднесписочной численности работников. За I квартал 2010 г. ООО «Омега» получило прибыль в размере 5 680 000 руб.

Допустим, на территории г. Москвы и Владимирской области ставка налога, подлежащего зачислению в региональный бюджет, равна 18%.

Данные для расчета доли прибыли, приходящейся на подразделения ООО «Омега» в I квартале 2010 г., приведены в табл. 4.

Таблица 5. Расчет доли прибыли, приходящейся на подразделения ООО «Омега» в I квартале 2010 года

Подразделение Удельный вес
среднесписочной
численности, %
Удельный вес
остаточной
стоимости
амортизируемого
имущества, %
Средняя
арифметическая
величина
удельных
весов, %
Доля прибыли,
руб.
1 2 3 4 5
Головное
подразделение
(г. Москва)
43,75
(98 чел. :
224 чел. x 100)
71,72 57,74 3 279 632
(5 680 000 руб. x
57,74%)
Обособленные
подразделения
во Владимирской
области
56,25 28,28 42,26 2 400 368
(5 680 000 руб. x
42,26%)
Итого 100 100 100 5 680 000

Если налогоплательщик решил не распределять прибыль по каждому из обособленных подразделений, находящихся на территории одного субъекта РФ, тогда ему следует выбрать то подразделение, через которое он будет уплачивать налог в региональный бюджет (ответственное обособленное подразделение). До 31 декабря года, предшествующего налоговому периоду, с которого налогоплательщик изменяет порядок уплаты налога, он должен уведомить о принятом решении налоговые органы, в которых состоит на налоговом учете по месту нахождения обособленных подразделений (абз. 2 п. 2 ст. 288 НК РФ).

В Письме ФНС России от 30.12.2008 N ШС-6-3/986 приведены формы уведомлений, представляемых в налоговый орган при изменении порядка уплаты налога на прибыль в бюджеты субъектов РФ, а также при изменении количества структурных подразделений налогоплательщика на территории субъекта РФ <9>.

<9> Подробнее о том, как организации сообщить об уплате налога на прибыль одним из своих обособленных подразделений, читайте в РНК, 2009, N 12. — Примеч. ред.

Не стоит забывать, что, если организация и обособленные подразделения находятся на территории одного субъекта РФ, налог в бюджет данного субъекта РФ может уплачиваться по месту нахождения организации.

Ж.В.Кузьмина

Эксперт журнала

«Российский налоговый курьер»

Общие правила расчетаСначала определяют сумму прибыли в целом по организации. Затем исчисляют налог на прибыль в федеральный и региональный бюджеты (по соответствующим ставкам).
Часть налога на прибыль, направляемую в федеральный бюджет, полностью перечисляют по местонахождению головного отделения (п. 1 ст. 288 Налогового кодекса РФ). А ту часть налога, которая поступает в бюджеты субъектов РФ, необходимо распределить между головным отделением и обособленными подразделениями. Основание – пункт 2 статьи 288 Налогового кодекса РФ.
Соответственно, сумму налога на прибыль, которую нужно перечислить по местонахождению филиала (представительства), исчисляют так:
– налоговую базу (прибыль в целом по организации) умножают на долю прибыли, приходящуюся на обособленное подразделение;
– полученный результат умножают на ту ставку налога на прибыль, которая установлена в соответствующем регионе.
В свою очередь, долю прибыли, приходящуюся на обособленное подразделение, рассчитывают по следующей формуле:
ДП = (УВ1 + УВ2) : 2,
где ДП – доля прибыли, приходящаяся на обособленное подразделение; УВ1 – удельный вес среднесписочной численности работников филиала; УВ2 – удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества (относящегося к основным средствам) подразделения.

ОБЪЕКТ НЕДВИЖИМОСТИ – ЕЩЕ НЕ ФИЛИАЛ
На практике возможна такая ситуация: недвижимое имущество фирмы расположено в другом регионе, оно сдается в аренду, но работники организации там не находятся. В этом случае перечислять налог на прибыль по местонахождению такого объекта не нужно. Дело в том, что постановка на налоговый учет в связи с наличием недвижимости не всегда влечет создание обособленного подразделения. Необходимым признаком филиала (представительства) является наличие рабочих мест специалистов компании (а в данном случае они отсутствуют). Основание – статья 11 Налогового кодекса РФ.

Среднесписочная численность работниковУдельный вес среднесписочной численности работников подразделения рассчитывают так: среднесписочную численность персонала филиала (представительства) за отчетный период делят на аналогичный показатель в целом по организации за этот же период.
В письме Минфина России от 25 сентября 2009 г. № 03-03-06/2/181 чиновники указали следующее.
При исчислении доли прибыли филиалов нужно применять методику расчета среднесписочной численности работников, изложенную в Указаниях по заполнению формы федерального статистического наблюдения № 1-Т*.

* Действующая форма утверждена приказом Росстата от 13 октября 2008 г. № 258.А именно для расчета среднесписочной численности персонала за отчетный период складывают аналогичные показатели за каждый месяц данного периода и полученный результат делят на количество месяцев в этом периоде.
В свою очередь, среднесписочная численность работников за месяц исчисляется путем суммирования численности за каждый календарный день месяца (включая праздничные и выходные дни) и деления полученной суммы на число календарных дней месяца.
ПРИМЕР 1
Головное отделение типографии ЗАО «Прогресс» расположено в Москве. А обособленное подразделение компании – в Самаре.
Среднесписочная численность работников типографии в I квартале 2010 года составила:
– в январе 2010 года – 400 чел. в целом по организации, из них 320 чел. – по головному отделению, 80 чел. – по обособленному подразделению;
– в феврале 2010 года – 400 чел. в целом по организации, из них 320 чел. – по головному отделению, 80 чел. – по обособленному подразделению;
– в марте 2010 года – 412 чел. в целом по организации, из них 320 чел. – по головному отделению, 92 чел. – по обособленному подразделению.
Среднесписочная численность персонала филиала ЗАО «Прогресс», расположенного в Самаре, за I квартал 2010 года такова:
(80 чел. + 80 чел. + 92 чел.) : 3 мес. = 84 чел.
Среднесписочная численность работников в целом по организации за I квартал 2010 года равна:
(400 чел. + 400 чел. + 412 чел.) : 3 мес. = 404 чел.
Удельный вес среднесписочной численности работников обособленного подразделения в I квартале 2010 года составил:

(84 чел. : 404 чел.) х 100 = 20,79%.
Остаточная стоимость амортизируемого имуществаУдельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества филиала рассчитывают так: остаточную стоимость основных средств подразделения за отчетный период делят на аналогичный показатель в целом по организации за этот же период.
Бывает, что объект числится на балансе головного отделения, но фактически эксплуатируется в филиале (или наоборот). Финансисты указали: остаточная стоимость данного актива должна учитываться при определении доли прибыли того подразделения, в котором он фактически используется (независимо от того, на чьем балансе он отражен). Такая точка зрения высказана в письме Минфина России от 7 марта 2006 г. № 03-03-04/1/187.

ЕСЛИ ПРОИЗВОДСТВО ИМЕЕТ СЕЗОННЫЙ ХАРАКТЕР
Для некоторых типов производств характерна сезонность (переработка сельскохозяйственного сырья, производство изделий из натурального меха, деревообрабатывающая и добывающая промышленность и т. п.). Организации с сезонным циклом работы (либо иными особенностями деятельности, предусматривающими сезонность привлечения работников) при распределении прибыли между подразделениями вместо среднесписочной численности работников вправе использовать расходы на оплату труда. Принятое решение следует закрепить в учетной политике и согласовать с налоговой инспекцией. Основание – пункт 2 статьи 288 Налогового кодекса РФ. Если организация выбрала показатель «расходы на оплату труда», то их определяют по правилам статьи 255 Налогового кодекса РФ. Сюда, в частности, будут входить зарплата, отпускные и т. п.

КАКИЕ ОБЪЕКТЫ СЛЕДУЕТ ИСКЛЮЧИТЬ ИЗ РАСЧЕТАСтоимость основных средств, исключенных из состава амортизируемого имущества (по основаниям, предусмотренным п. 3 ст. 256 Налогового кодекса РФ), не участвует в расчете доли прибыли, приходящейся на обособленное подразделение. Такая позиция отражена в письме Минфина России от 14 марта 2006 г. № 03-03-04/1/225.
Напомним: исключить те или иные объекты из состава амортизируемого имущества компания будет вынуждена в следующих случаях (п. 3 ст. 256 Налогового кодекса РФ):
– при передаче (получении) активов в безвозмездное пользование;
– при переводе объектов основных средств на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев по решению руководства организации;
– при реконструкции и модернизации основных средств продолжительностью свыше 12 месяцев.
Дополнительно отметим следующее. Предприятие может достроить (реконструировать, дооборудовать) арендованный объект. Такое усовершенствование считается неотделимым улучшением арендованного имущества.
И если работы проведены с согласия арендодателя, но он не компенсирует их стоимость, то арендатор получает право амортизировать произведенные капитальные вложения (п. 1 ст. 258, п. 1 ст. 256 Налогового кодекса РФ). В письме Минфина России от 27 октября 2008 г. № 03-03-06/2/147 чиновники указали, что при определении удельного веса прибыли, приходящейся на обособленное подразделение, остаточную стоимость неотделимых улучшений учитывать нельзя.
Такой подход основан на положениях пункта 2 статьи 288 Налогового кодекса РФ, согласно которым в расчет этого показателя включается остаточная стоимость только основных средств. По мнению финансистов, капитальные вложения в форме неотделимых улучшений в арендованное имущество хотя и амортизируются, но основными средствами не признаются.

КАК ОПРЕДЕЛИТЬ ОСТАТОЧНУЮ СТОИМОСТЬА какую именно остаточную стоимость (бухгалтерскую или налоговую) следует использовать для такого расчета?
Если организация в налоговом учете применяет нелинейный метод амортизации, то ей предоставлено право выбора. Она может определять остаточную стоимость объектов по данным либо бухгалтерского, либо налогового учета (п. 2 ст. 288 Налогового кодекса РФ, письмо Минфина России от 25 сентября 2009 г. № 03-03-06/2/181).
А вот производственная компания, начисляющая налоговую амортизацию линейным методом, рассчитывает остаточную стоимость активов (для целей распределения прибыли между подразделениями) только по правилам налогового учета. Такая позиция отражена в письме № 03-03-06/2/181.

КАК СДЕЛАТЬ РАСЧЕТОстаточную стоимость основных средств за отчетный период определяют аналогично методу, предусмотренному для расчета налога на имущество пунктом 4 статьи 376 Налогового кодекса РФ (письмо Минфина России от 10 июля 2008 г. № 03-03-06/2/74).
А именно: суммируется остаточная стоимость объектов на 1-е число каждого месяца отчетного периода и на 1-е число следующего за отчетным периодом месяца. Полученный результат делится на количество месяцев в отчетном периоде, увеличенное на единицу.
ПРИМЕР 2
Воспользуемся условиями предыдущего примера.
Предположим, что согласно учетной политике организации* в налоговом учете типография применяет линейный метод начисления амортизации. Остаточная стоимость основных средств, определенная по правилам налогового учета, в I квартале 2010 года составила:

* Все об учетной политике — в сервисе «Учетная политика 2010», который размещен на сайте www.otraslychet.ru
– на 1 января 2010 года – 1 300 000 руб. в целом по организации, из них 800 000 руб. – по головному отделению, 500 000 руб. – по обособленному подразделению;
– на 1 февраля 2010 года – 1 400 000 руб. в целом по организации, из них 1 000 000 руб. – по головному отделению, 400 000 руб. – по обособленному подразделению;
– на 1 марта 2010 года – 1 360 000 руб. в целом по организации, из них 980 000 руб. – по головному отделению, 380 000 руб. – по обособленному подразделению;
– на 1 апреля 2010 года – 1 340 000 руб. в целом по организации, из них 970 000 руб. – по головному отделению, 370 000 руб. – по обособленному подразделению.
Средняя остаточная стоимость основных средств обособленного подразделения ЗАО «Прогресс», которое расположено в Самаре, за I квартал 2010 года такова:
(500 000 руб. + 400 000 руб. + 380 000 руб. + 370 000 руб.) /4 мес. = 412 500 руб.
Средняя остаточная стоимость основных средств в целом по организации за I квартал 2010 года равна:
(1 300 000 руб. + 1 400 000 руб. + 1 360 000 руб. + 1 340 000 руб.) /4 мес. = 1 350 000 руб.
Удельный вес остаточной стоимости основных средств обособленного подразделения в I квартале 2010 года составил:
(412 500 руб. : 1 350 000 руб.) х 100 = 30,56%.
Бухгалтер ЗАО «Прогресс» рассчитал долю прибыли филиала следующим образом:
(30,56% + 20,79%) : 2 = 25,68%.
Предположим, что прибыль типографии в целом по организации за I квартал 2010 года составила 2 280 000 руб.
Пониженная ставка налога на прибыль по видам деятельности, которые ведет организация, региональным законодательством Самары не предусмотрена.
Часть прибыли, приходящаяся на обособленное подразделение, составила:
2 280 000 руб. х 25,68% = 585 504 руб.
Соответственно, часть прибыли, приходящаяся на головное отделение организации, такова:
2 280 000 руб. – 585 504 руб. = 1 694 496 руб.
Сумма налога на прибыль, зачисляемая в региональный бюджет по местонахождению обособленного подразделения, равна:
585 504 руб. х 18% = 105 390,72 руб.
Таким образом, сумма налога на прибыль, зачисляемая в региональный бюджет по местонахождению головного отделения организации, составила:
1 694 496 руб. х 18% = 305 009,28 руб.

ФИЛИАЛЫ РАСПОЛОЖЕНЫ В ОДНОМ РЕГИОНЕ
Если у предприятия есть несколько обособленных подразделений, расположенных
в одном субъекте РФ, то перечислять региональную часть налога на прибыль можно централизованно – через один из филиалов. Компания вправе выбрать его самостоятельно. Основание – пункт 2 статьи 288 Налогового кодекса РФ. Приняв решение платить налог через одно из подразделений, региональную часть налога на прибыль определяют по совокупным показателям всех филиалов, расположенных в этом субъекте РФ.Статья напечатана в журнале «Учет в производстве» №2, февраль 2010 г.

Общие положения об обособленных подразделениях

Российские нормативные акты в качестве одного из субъектов предпринимательской и хозяйственной деятельности называют организации, являющиеся юридическими лицами (ст. 48 ГК РФ).

Все субъекты отечественных предпринимательских отношений наделены некоторыми правами, в том числе правом на открытие обособленных подразделений (ст. 55 ГК РФ). Такие создаваемые обособленные подразделения не являются юридическими лицами и лишены правоспособности юридических лиц.

Помимо того, что обособленные подразделения не являются самостоятельными организациями, они не могут находиться по одному и тому же адресу с основной организацией и с иными структурными подразделениями такой организации. Такие структурные подразделения должны иметь стационарные рабочие места, т. е. рабочие места, срок существования которых превышает календарный месяц (ст. 11 НК РФ). Подразделениями компании могут быть филиалы, представительства или стационарные рабочие места (ст. 55 ГК РФ и ст. 11 НК РФ ).

Информация о каждом конкретном подразделении, за исключением стационарных рабочих мест, обязательно содержится в едином государственном реестре юридических лиц. Организация, их создающая, обязана представить налоговикам заполненные заявления по утвержденным формам № Р13001, № Р13002 или № Р14001.

Положениями ГК РФ определяется право обособленного структурного подразделения осуществлять все или только часть функций организации, его создавшей, а также участвовать в деятельности, приносящей доход, а потому подпадающей под обложение налогом на прибыль.

Устанавливая общие понятия, а также функции и цели создания обособленных подразделений, отечественное гражданское законодательство не содержит ответа на вопрос, как рассчитать долю прибыли обособленного подразделения.

Расчет доли прибыли

Порядок расчета и уплаты налога на прибыль компаниями, в состав которых входят структурные обособленные подразделения, отдельно описан и регламентирован положениями отечественного налогового законодательства.

Положения Налогового кодекса РФ в зависимости от бюджета, в который должен быть уплачен налог, содержат разный порядок расчета и уплаты налога на прибыль.

Так, если налог платится в бюджет Федерации, то уплата производится по адресу основной компании и распределение сумм налога по подразделениям не осуществляется (п. 1 ст. 288 НК РФ).

Пунктом 2 статьи 288 НК РФ предусмотрено правило, согласно которому расчет налога на прибыль по структурному подразделению, в случае если налог платится в пользу субъекта Федерации, осуществляется с учетом доли прибыли, приходящейся на обособленные подразделения. Указанная доля прибыли рассчитывается по каждому подразделению. Уплата производится в бюджет субъекта как по адресу головной компании, так и по адресу каждого структурного подразделения.

Такую долю следует определять как среднее арифметическое значение удельного веса среднесписочной численности подразделения (расходов на оплату труда) в среднесписочной численности по компании (расходов на оплату труда), а также удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества структурного подразделения в остаточной стоимости имущества основной компании. Во внимание принимаются все имеющиеся подразделения.

Если на территории одного и того же субъекта России находятся сразу несколько обособленных подразделений организации, то распределять налог по таким подразделениям нет необходимости. В этом случае в расчет берется совокупная доля прибыли всех обособленных структурных подразделений основной организации, а уплату налога осуществляет ответственное подразделение, о назначении которого надо уведомить налоговиков до конца года, предшествующего году назначения ответственного подразделения, путем направления налоговикам уведомления № 2 (форма которого рекомендована Письмом ФНС РФ от 30.12.2008 № ШС-6-3/986).

Правилами отечественного фискального нормотворчества (п. 2 ст. 288 НК РФ) определено, что названные выше показатели устанавливаются исходя из фактических показателей. Основная организация самостоятельно разрешает вопрос о том, какой показатель следует применять при расчете доли обособленного подразделения. Избранный показатель используется в течение всего соответствующего налогового периода.

Однако фискальное законодательство России не содержит примера расчета указанной доли прибыли.

Ниже мы попробуем самостоятельно разобраться в порядке, способах и особенностях расчета доли прибыли структурного подразделения с учетом положений фискального законодательства России.

Пример расчета доли прибыли обособленного подразделения

Перед началом расчета доли прибыли обособленного подразделения нужно определить, какой именно показатель использовать в расчетах.

Если в качестве такого показателя принята среднесписочная численность, то для расчета доли прибыли структурного подразделения необходимо вычислить удельный вес среднесписочной численности.

УВОП = СРОП / СРОР, где:

УВОП – удельный вес среднесписочной численности структурного подразделения;

СРОП – среднесписочная численность сотрудников соответствующего подразделения за соответствующий период;

СРОР – среднесписочная численность сотрудников компании в целом за соответствующий период.

Если же таким показателем избраны расходы на оплату труда, то для расчета доли прибыли подразделения надо определить удельный вес таких расходов для соответствующего подразделения.

УВРТ = РТОП / РТК, где:

УВРТ – удельный вес расходов на оплату труда структурного подразделения;

РТОП – расходы на оплату труда подразделения. Показатель следует взять согласно данным налогового учета;

РТК – расходы на оплату труда всей компании. Показатель следует взять согласно данным налогового учета.

Важно помнить, что для окончательного расчета доли прибыли подразделения надо выбрать только один из двух вышеуказанных показателей.

Вторым показателем, который необходим для расчета доли прибыли подразделения, является удельный вес остаточной стоимости имущества.

Расчет такого показателя выглядит следующим образом:

УВОС = СОСОП / СОСОР, где:

УВОС – удельный вес остаточной стоимости;

СОСОП – средняя остаточная стоимость имущества обособленного подразделения;

СОСОР – средняя остаточная стоимость имущества основной организации.

При расчете показателей СОСОП и СОСОР необходимо принимать во внимание ст. 376 НК РФ, Письмо ФНС РФ от 02.10.2009 № 3-2-10/24@, Письмо Минфина России от 10.04.2013 № 03-03-06/1/11824. При этом данные, необходимые для расчета показателей стоимости имущества, надо получать из налогового учета.

Расчет доли прибыли обособленного подразделения выглядит следующим образом:

ДПОП = (УВОП или УВРТ + УВОС) / 2, где:

ДПОП – доля прибыли обособленного подразделения;

УВОП или УВРТ – удельный вес среднесписочной численности структурного подразделения или удельный вес расходов на оплату труда структурного подразделения;

УВОС — удельный вес остаточной стоимости.

Пример расчета доли прибыли обособленного подразделения может выглядеть так.

Рассчитываем УВОП:

СРОП за I квартал 2016 года = (4 + 4 + 4) / 3 = 4.
СРОР за I квартал 2016 года = (15 + 18 + 18) / 3 = 17.
УВОП = 4 / 17 = 0,24.

Рассчитываем УВОС:

На 01.01.2016 остаточная стоимость подразделения = 100000 р., в целом по компании = 300000 р.

На 01.02.2016 остаточная стоимость подразделения = 105000 р., в целом по компании = 290000 р.

На 01.03.2016 остаточная стоимость подразделения = 95000 р., в целом по компании = 310000 р.

На 01.04.2016 остаточная стоимость подразделения = 100000 р., в целом по компании = 300000 р.

Распределение прибыли по обособленным подразделениям

Обновление: 21 сентября 2016 г.

В процессе осуществления хозяйственной и предпринимательской деятельности у отечественных компаний может возникнуть необходимость в открытии тех или иных структурных обособленных подразделений для достижения определенных целей. Гражданский кодекс России прямо предусматривает такое право. Некоторые обособленные подразделения могут заниматься предпринимательской деятельностью, у них могут появиться прибыль и соответствующие налоговые обязательства. Однако в нормативных актах России отсутствует пример таблицы распределения прибыли по обособленным подразделениям.

Все субъекты отечественных предпринимательских отношений наделены некоторыми правами, в том числе правом на открытие обособленных подразделений (ст. 55 ГК РФ). Такие создаваемые обособленные подразделения не являются юридическими лицами и лишены соответствующей правоспособности.

Принимая решение о создании того или иного структурного подразделения, отвечающего признаку обособленности, всегда надо помнить, что адрес такого подразделения не может совпадать с адресом основной организации или же с адресами других структурных подразделений. Также такие структурные подразделения должны иметь стационарные рабочие места, созданные на срок больше месяца (ст. 11 НК РФ). Такими подразделениями являются филиал, представительство или стационарное рабочее место (ст. 55 ГК РФ и ст. 11 НК РФ ).

Информация о каждом конкретном подразделении из числа предусмотренных ст. 55 ГК РФ обязательно содержится в едином государственном реестре юридических лиц. Организация, их создающая, обязана представить налоговикам заполненные заявления по утвержденным формам № Р13001, № Р13002 или № Р14001.

Из толкования ст. 55 ГК РФ можно предположить, что обособленное подразделение в процессе своей деятельности может получить прибыль, а может и не получить. Однако налоговое законодательство, в частности п. 1 ст. 289 НК РФ, предусматривает обязанность компании представлять налоговые декларации по прибыли для обособленного подразделения.

Налог на прибыль у обособленных подразделений

Налоговое законодательство детально расписывает порядок расчета и уплаты налога на прибыль компаниями, в состав которых входят структурные обособленные подразделения. Пунктом 1 статьи 288 Налогового кодекса России прямо предусмотрено, что при уплате основной организацией налога распределение прибыли между обособленными подразделениями не производится. Это применимо только при уплате налога в федеральный бюджет.

Если же налог платится в бюджет региона, то прибыль подлежит распределению между всеми структурными подразделениями, исходя из доли прибыли каждого отдельного структурного подразделения.

Пунктом 3 статьи 288 Налогового кодекса РФ предусмотрено правило, согласно которому организация самостоятельно рассчитывает суммы налога на прибыль по каждому своему структурному подразделению.

Указанная сумма отражается в налоговой декларации. При этом обязанность составления декларации на прибыль обособленного подразделения положения статьи 288 Налогового кодекса РФ возлагают на основную компанию.

Пунктом 2 статьи 288 НК РФ предусмотрен порядок расчета налога на прибыль, относящегося к структурному подразделению и подлежащего уплате по адресу такой структуры.

Для расчета налога на прибыль необходимо вычислить долю прибыли, приходящейся на соответствующее подразделение.

В соответствии с нормами НК РФ расчет прибыли по обособленному подразделению выглядит следующим образом:

«Прибыль всей организации» x «доля прибыли ОП» = «прибыль по обособленному подразделению».

Как видно из указанной формулы, для расчета прибыли структурного подразделения необходимо вычислить долю прибыли такого структурного подразделения.

Доля прибыли вычисляется путем сложения показателя «удельный вес среднесписочной численности структурного подразделения» или «удельный вес расходов на оплату труда структурного подразделения» с показателем «удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества». Полученную сумму надо разделить на 2. Указанная доля прибыли и будет тем инструментом, который поможет произвести расчет прибыли обособленного подразделения.

При расчете доли прибыли подразделения необходимо вычислить удельный вес среднесписочной численности.

УВЧ = СРЧ / СОЧ, где:

УВЧ – удельный вес среднесписочной численности структурного подразделения;

СРЧ – среднесписочная численность сотрудников соответствующего подразделения за соответствующий период;

СОЧ – среднесписочная численность сотрудников компании в целом за соответствующий период.

Если же таким показателем избраны расходы на оплату труда, то для расчета доли прибыли подразделения надо определить удельный вес таких расходов для соответствующего подразделения.

УВЗ = РТЗ / РОЗ, где:

УВЗ – удельный вес расходов на оплату труда структурного подразделения;

РТЗ – расходы на оплату труда подразделения. Показатель следует взять согласно данным налогового учета;

РОЗ – расходы на оплату труда всей компании. Показатель следует взять согласно данным налогового учета.

Важно помнить, что для окончательного расчета доли прибыли подразделения надо выбрать только один из двух вышеуказанных показателей.

Вторым показателем, который необходим для расчета доли прибыли подразделения, является удельный вес остаточной стоимости имущества.

Расчет такого показателя выглядит следующим образом:

УВС = СОО / СООР, где:

УВС – удельный вес остаточной стоимости;

СОО – средняя остаточная стоимость имущества обособленного подразделения;

СООР – средняя остаточная стоимость имущества основной организации.

При расчете показателей СОСОП и СОСОР необходимо принимать во внимание ст. 376 НК РФ, Письмо ФНС РФ от 02.10.2009 № 3-2-10/24@, Письмо Минфина России от 10.04.2013 № 03-03-06/1/11824. При этом данные, необходимые для расчета показателей стоимости имущества, надо получать из налогового учета.

Доля прибыли = (УВЧ или УВЗ + УВС) / 2.

С учетом указанных положений пример расчета прибыли по обособленному подразделению выглядит следующим образом:

1000000 р. x 0,15 = 150000 р., где:

1000000 р. – прибыль по компании в целом;

0,15 – доля прибыли структурного подразделения;

150000 р. – прибыль по обособленному подразделению.

Если привести распределение прибыли по структурным подразделениям основной организации к табличной форме, то таблица распределения прибыли по обособленным подразделениям может выглядеть следующим образом:

№ п/п Обособленное подразделение Доля прибыли обособленного подразделения за 1 квартал 2016 года
(определяется по правилам п. 2 ст. 288 НК РФ)
Прибыль по организации в целом за 1 квартал 2016 года
(принимается по данным налогового учета за соответствующий отчетный период)
Прибыль обособленного подразделения за 1 квартал 2016 года
(определяется путем умножения столбца 3 на столбец 4)
1 2 3 4 5
1 Структура 1 0,10 10000000 1000 000
2 Структура 2 0,17 10000000 1700 000

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *